НДС в каких-либо иных налоговых периодах, чем налоговый период, к которому относится „входящий“ счет-фактура. Так, ФАС Поволжского округа рассматривал ситуацию (постановление от 6 июля 2005 г.№ А65-22155/2004-СА2-34), в которой налоговый орган посчитал, что налогоплательщик в нарушение статьи 173 НК РФ принял к возмещению в июне 2004 г. суммы налога, предъявленные поставщиками товаров, которые были оплачены и оприходованы в иные налоговые периоды. По их мнению, возмещение по вышеуказанным счетам-фактурам необходимо было отразить в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за апрель 2004 г. Но суд не принял данные доводы, апеллируя к пункту 1 статьи 172 НК РФ, которым предусмотрено, что право на применение налогоплательщиком вычета (возмещения) налога на добавленную стоимость возникает при наличии счета-фактуры, принятия товара (работ, услуг) на учет и фактической оплаты товаров (работ, услуг) поставщикам (продавцам) с учетом начисленного ими налога. Обратите внимание, что условие, касающееся оплаты, с 1 января 2006 года отменено. В рассматриваемом случае налогоплательщик получил счета-фактуры именно в июне 2004года.
Судом также было указано со ссылкой на упоминаемое выше письмо Минфина РФ от 23 июня 2004 г. № 03-03-11/107, что нормы статей 171, 173, 176 НК РФ не содержат ограничений и не запрещают налогоплательщику воспользоваться правом на налоговый вычет в более поздний налоговый период, чем в налоговый период, в котором была произведена оплата поставщикам товаров.
Кроме того, налогоплательщик по данным налоговых деклараций за предыдущие периоды (апрель, май 2004 г.) НДС не начислял и не уплачивал, поэтому даже при условии принятия к возмещению НДС в апреле 2004 г. сумма НДС, исчисленная в июне, была также уменьшена на ту же сумму. Таким образом, жалобу налогового органа суд оставил без удовлетворения.
Тем не менее, при рассмотрении аналогичного дела ВАС РФ (постановление Президиума ВАС России от 07.06.2005 г. № 1321/05) отменил ранее принятые в пользу налогоплательщика судебные акты и направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Мотивация была следующая: „содержащееся в отзыве утверждение об отсутствии в Налоговом кодексе РФ положений, которыми регламентирован порядок отражения в декларациях сведений о суммах НДС, уплаченных налогоплательщиком поставщикам, применительно к конкретным налоговым периодам необоснованно. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет. Пункт 2 статьи 173 НК РФ предусматривает возможность возмещения налогоплательщиком сумм НДС в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг), в пределах установленного этим пунктом срока – трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Следовательно, налогоплательщик, обнаруживший факты не отражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним. Выводы же судов относительно наличия в НК РФ положений о включении сумм налога, уплаченных поставщикам товаров, в налоговые декларации соответствующих налоговых периодов являются правомерными. При названных обстоятельствах в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оспариваемые судебные акты подлежат отмене как нарушающие единообразие в применении арбитражными судами пункта 1 статьи 122 Кодекса“.
Поскольку при принятии решений федеральные арбитражные суды будут, скорее всего, руководствоваться позицией Высшего арбитражного суда, то стоит защитить свою организацию от нежелательных налоговых последствий.
Обязанность поставщика позаботиться о своевременном поступлении счета-фактуры к контрагенту НК РФ не предусмотрена. Продавец должен только лишь составить счет-фактуру в указанные НК РФ сроки. Как обезопасить себя от „опоздания“ счетов-фактур?
При наличии соответствующих первичных документов и счетов-фактур вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ. Таким образом, для предъявления сумм НДС к вычету покупателю необходим счет-фактура согласно п. 1 ст. 169 НК РФ. Продавец, не предоставляя своевременно необходимый документ покупателю, тем самым лишает его законных вычетов по НДС, увеличивая налоговое бремя покупателя. Следовательно, покупатель направляет денежные средства на уплату налогов, которые мог бы использовать для производственных нужд.
Согласно п. 2 ст. 15 ГК РФ не полученные доходы (упущенная выгода), которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено, признаются убытком. Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем объеме (п. 1 ст. 15 ГК РФ).
Таким образом, организация может потребовать возмещения поставщиком убытков в размере выгоды, которую она получила бы при соблюдении им установленного НК РФ порядка выставления счетов-фактур. Отметим, что размер такой выгоды необходимо обосновать.
Для предотвращения подобных ситуаций можно рекомендовать и продавцу, и покупателю инициировать включение условия в договор на стадии его заключения о своевременном выставлении счетов-фактур, а также предусмотреть начисление штрафных санкций за невыполнение данного условия.
3.2. Дата счета-фактуры позже месяца оказания услуги
При составлении счетов-фактур продавцами можно встретить различные варианты их датирования, которые рассмотрены ниже.
Счет-фактура датирован числом фактической отгрузки товара, выполнения работы, оказания услуги.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению у покупателя в установленном порядке. Счета- фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
На основании статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
Такие налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты при соблюдении трех условий:
· товары, работы, услуги должны быть приняты к учету;
· указанные товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС;
· в наличии есть счет-фактура по приобретенным товарам, работам, услугам.
При соблюдении всех названных условий в налоговом периоде НДС можно предъявить к вычету.
Если дата счета-фактуры совпадает с датой отгрузки, то данный вариант является самым предпочтительным и для продавца, и для покупателя, так как и первичные документы (накладные, акты выполненных работ), и счета-фактуры имеют одинаковое число, что не вызывает разногласий при сверке между контрагентами, и претензий со стороны налоговых органов также не возникает. Это идеальный вариант. Однако на практике зачастую такое идеальное положение вещей не соблюдается.
При ведении книги покупок в графе 2 следует указать „дату и номер счета-фактуры поставщика“. Пункт 8 Правил ведения предписывает регистрировать в книге покупок счета-фактуры, полученные от продавцов, в хронологическом порядке по мере принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Причем, ни дата выставления счета-фактуры продавцом, ни тем более дата его получения
