участников рыночных отношений. Чтобы стать реальным фактором делового оборота, информация, содержащаяся в бухгалтерской отчетности организации, должна обладать качественными характеристиками вполне определенного содержания, нести требуемую заинтересованным пользователям нагрузку. Требования достоверности и полноты согласно российскому законодательству лежат в основе признаков, гарантирующих качество представляемых в бухгалтерской отчетности сведений. Можно считать, что критерий качества бухгалтерской отчетности формализован. Так, в п. 3 ст. 1 Закона о бухгалтерском учете говорится, что одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации. Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н, предусмотрено, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной и полной признается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная в строгом соответствии с требованиями нормативных документов, и информация, единообразно сформированная и представленная по общеизвестным и признаваемым всеми заинтересованными лицами правилам, что исключает неоднозначность толкования этой информации. Обычно приводятся три аргумента в подтверждение тезиса о достоверности: а) бухгалтерские данные являются точными в отличие от данных, генерируемых в системе оперативного или статистического учета; б) они верифицируемы, поскольку подкреплены оправдательными документами; в) алгоритмы формирования подавляющего большинства отчетных данных чаще всего однозначно предопределены нормативными документами и потому могут быть легко проверены путем инвентаризации, ревизии контрольной проверки, сверки зафиксированных операций с типовыми проводками и др.
Само по себе соблюдение требования достоверности отчетных показателей не решает проблемы формирования качественной информации, поскольку отчетные показатели могут соответствовать критериям достоверности, но при этом не отвечать интересам пользователей.
Требования к качественным характеристикам информации, сложившиеся на основе международных стандартов финансовой отчетности, могут послужить ориентиром в выборе указанных критериев (рис. 2).
Понятность информации означает ее доступность для понимания пользователями, обладающими достаточным уровнем знаний.
Информация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть прежде всего полезной различным группам пользователей, т. е. полезность бухгалтерской информации для принятия решений имеет основное значение в иерархии качеств. Релевантность и надежность – два качества, которые делают информацию полезной для принятия решения. Релевантность связана с воздействием на экономические решения и на прогнозирование деятельности организации, в том числе ее денежных потоков. Надежность имеет место, когда информация свободна от ошибок и пристрастности и верно отражает то, что предполагалось отразить. Чтобы быть надежной, информация должна удовлетворять следующим требованиям:
• правдивое представление;
• отражение хозяйственных операций, исходя из их экономической сущности, а не юридической формы;
• осмотрительность, выражающаяся в консервативности оценки, т. е. активы и доходы не должны быть переоценены, а обязательства и расходы недооценены. В этом случае активы отражаются по наименьшей из возможных стоимостей, а обязательства – по наибольшей; учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли (однако это не означает, что созданы скрытые резервы или намеренно искажена информация);
• полнота означает рамки существенности и затраты на получение информации;
• нейтральность в отношении интересов различных групп пользователей.
Сопоставимость информации означает сравнимость данных финансовой отчетности как за предшествующие периоды, так и с данными других организаций. Сопоставимость достигается раскрытием в отчетности учетной политики, ее изменений и полученных результатов.
Кроме того, международными стандартами финансовой отчетности установлены три ограничения, связанные с надежностью и релевантностью информации как основными качественными характеристиками:
1) критерий своевременности (отсутствие задержки в отражении информации), который связан с необходимостью соотнесения требований надежности и релевантности;
2) соотношение между выгодами и затратами (выгоды, получаемые от информации, не должны превышать затрат на ее получение). Поскольку в каждом конкретном случае сравнить извлекаемые выгоды и затраты чрезвычайно сложно, процесс их соотнесения требует профессиональной оценки;
3) соотношение между качественными характеристиками. Информация будет полезной для пользователей, принимающих экономические решения при наличии баланса релевантности и надежности. Данное ограничение является предметом профессиональной оценки и должно подчиняться общей цели финансовой отчетности – удовлетворению информационных потребностей пользователей.
Основой для признания информации является существенность. В бухгалтерском учете понятие существенности имеет особое значение, поскольку введение избыточной информации может сделать трудным ее понимание и анализ. Следовательно, чтобы информация не была ошибочной, следует исключить из нее незначительные данные.
В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности существенной признается такая статья или полученная информация, отсутствие которой в отчетности может повлечь за собой ошибочные экономические решения внешних пользователей (финансовых и инвестиционных решений, оценки операционной деятельности, кредитной политики, качества менеджмента).
В мировой практике формирования и подтверждения качества и полезности данных бухгалтерской отчетности раскрытию подлежат статьи, которые являются существенными и прозрачными для интерпретации имущественного и финансового положения предприятия.
Понятие существенности должно быть эквивалентно понятию достаточной или разумной полноты отчетных данных по составу показателей. С точки зрения требования полноты информации большое значение имеет ее актуальность (масштабы бизнеса, организационно-правовая форма управления, сфера и виды деятельности, степень развитости и доступности к источникам привлечения капитала и т. п.); степень защищенности законодательством информационного статуса пользователя деловой информации (налоговые органы, статистические органы, акционеры, инвесторы и т. п.); приоритеты группы пользователей бухгалтерской отчетности.
В приложении к данной книге обобщены результаты сравнения основных критериев качества, установленных международными стандартами финансовой отчетности, с их аналогами в российской практике.
В России сложность практического применения требований к качественным характеристикам информации в соответствии с международными концептуальными основами определяется:
• нормативным регулированием различных вопросов учета и составления отчетности;
• нацеленностью отчетности на удовлетворение требований в первую очередь налоговых органов;
• отсутствием возможности применения профессионального суждения бухгалтеров.
Иная ситуация сложилась на Западе. Вероятно, различие кроется в подходах к нормативному регулированию бухгалтерского учета в западных странах, что не может не отразиться на формировании информации (табл. 1).
В Российской Федерации бухгалтерский учет и отчетность строго регламентируются законодательными органами, причем в разработке нормативных документов велика роль государства. Кроме того, существует нацеленность отчетности на удовлетворение требований в первую очередь налоговых органов и отсутствует возможность применения профессионального суждения бухгалтеров.
Следует отметить, что за последние десятилетия в России подходы к регулированию бухгалтерского учета претерпели определенные изменения. В годы советской власти бухгалтерский учет регулировался так
