бухгалтерском учете затрат, которые влияют на формирование прибыли как налогооблагаемого показателя, будет затронут в последней части настоящей главы.
Счет 91 не связан напрямую с расходами на основную деятельность, а потому на нем фиксируются расходы (1) по сопутствующим основной деятельности операциям, (2) спонтанно возникающие, (3) связанные с уплатой процентов. Если принять во внимание структуру счета 91, которая использовалась выше для отражения прочих доходов, в полном виде ее можно представить следующим образом:
91-1 «Доходы от процентов»
91-2 «Доходы от участия в других организациях»
91-3 «Иные прочие поступления (сопутствующие реализации и случайные)»
91-4 «Расходы по сопутствующим операциям»
91-5 «Спонтанные расходы»
91-6 «Расходы по уплате процентов»
91-7 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Субсчет 91-4 «Расходы по сопутствующим операциям» предполагает учет расходов внереализационных (в понимании налогового учета), возникающих (1) в процессе принятия дополнительных мер по управлению активами в целях улучшения финансового положения компании, (2) в процессе любого выбытия активов, не предусмотренного основной деятельностью, (3) в процессе образования резервов, (4) оплаты процентов и т. д. То есть эти расходы не обусловлены непосредственно экономической активностью фирмы, но запланированы и отчасти необходимы.
Субсчет удобно разделить на счета третьего порядка. Назовем их:
91-4-1 «Расходы по арендным операциям»;
91-4-2 «Расходы по предоставлению прав на интеллектуальную собственность»;
91-4-3 «Расходы на проданное и бывшее имущество»;
91-4-4 «Текущие расходы на совместную деятельность»;
91-4-5 «Отчисления в оценочные резервы»;
91-4-6 «Расходы на услуги кредитных организаций»;
91-4-7 «Прочие расходы по сопутствующим операциям».
При формировании этих расходов происходит списание на дебет субсчета 91-4 следующих сумм:
остаточной стоимости выбывающих объектов основных средств (с кредита счета 01);
амортизационных отчислений по объектам, сданным в аренду (с кредита счета 02);
остаточной стоимости выбывших объектов инвестиционной собственности (с кредита счета 03);
стоимости выбывших нематериальных активов и амортизационных отчислений по объектам, неисключительное право пользования по которым передано другим организациям (с кредита счета 04);
амортизационных отчислений на погашение стоимости объектов, неисключительное право пользования по которым передано другим организациям (с кредита счета 05);
стоимости проданного оборудования к установке (с кредита счета 07);
стоимости объектов незавершенного строительства (с кредита счета 08);
стоимости материальных запасов, проданных или переданных безвозмездно на сторону (с кредита счета 10);
по оплате услуг кредитных организаций, включая ведение счетов и выполнение переводов (с кредита счетов 51, 52, 55);
фактической стоимости проданных финансовых активов, в особенности ценных бумаг (с кредита счета 58);
отчислений в резервы (с кредита счетов 59, 63, 96).
Субсчет 91-5 аккумулирует те внереализационные расходы, которые обычно возникают спонтанно и никак не связаны напрямую с хозяйственной деятельностью организации, более того – они не нужны. Сюда относятся следующие виды издержек, сгруппированные по соответствующим счетам третьего порядка:
91-5-1 «Расходы на удовлетворение санкций за нарушение хозяйственных договоров»,
91-5-2 «Расходы на возмещение убытков»;
91-5-3 «Стоимость безвозмездно переданного имущества»;
91-5-4 «Убытки прошлых лет»;
91-5-5 «Дебиторская задолженность, списанная в расходы»;
91-5-6 «Расходы на курсовые валютные разницы»;
91-5-7 «Расходы на уценку имущества»;
91-5-8 «Расходы на благотворительность и социальные мероприятия»;
91-5-9 «Прочие спонтанные расходы».
Для субсчета 91-6 «Расходы по уплате процентов» также удобно подразделять на счета третьего порядка. Здесь можно выделить следующие субсчета:
91-6-1 – проценты, причитающиеся к оплате по полученным кредитам и займам;
91-6-2 – проценты, в том числе в форме дисконта, по долговым ценным бумагам, в особенности по векселям;
91-6-3 – дополнительные затраты на получение кредитов и займов, включая расходы по выпуску и размещению собственных долговых ценных бумаг;
91-6-4 – курсовые валютные разницы, возникающие при оплате и/или обслуживании кредитов и займов в иностранной валюте.
2.4. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения
Формирование налогооблагаемых показателей не является предметом настоящего пособия, однако расходы, не учитываемые для целей налогообложения, являются весьма специфической разновидностью издержек, а потому заслуживают более внимательного рассмотрения. Полный перечень данных затрат можно найти в статье 270 Налогового кодекса. Почти каждый пункт этого перечня нуждается в отдельных комментариях.[21]
Во-первых, не учитываются в целях налогообложения, то есть не уменьшают размер налогооблагаемой прибыли,
В случае с применением п. 1 ст. 270 НК РФ бухгалтеру следует помнить, что положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, принятым в п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и попадает под налогообложение прибыли на основании п. 3 ст. 284 НК РФ (о чем см. п. 4 ст. 269 НК РФ).
На основании упомянутого пункта 3 статьи 284 НК РФ бухгалтеру показано в отношении налоговой базы, определяемой по доходам, которые были полученным в виде дивидендов, применять следующие
9 % – по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами – налоговыми резидентами Российской Федерации;
