Учет указанных видов активов лизинговые организации ведут в общем порядке на основании следующих нормативных документов бухгалтерского учета, а именно:
– Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года № 26н (далее – ПБУ 26н);
– Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 17 февраля 1997 года № 15 (далее – Указания).
На основании данных документов лизинговые фирмы в случае наличия нескольких способов учета, выбирают те, которые наиболее отвечают их интересам и закрепляют их в своей учетной политике.
В первую очередь в своей учетной политике компания-лизингодатель должна привести в своей учетной политике критерии признания активов основными средствами организации.
Напоминаем, что пункт 5 ПБУ 6/01 позволяет организациям учитывать малоценные объекты, отвечающие условиям пункта 4 ПБУ 6/01 в составе материально-производственных запасов. Максимальная величина стоимости малоценных ОС составляет 40 000 рублей.
Обратите внимание!
В связи с вступлением в силу Приказа Минфина Российской Федерации от 24 декабря 2010 года № 186н «О внесении изменений в нормативные акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 года № 3» (далее – Приказ № 186н) такой лимит стоимости организация вправе применять с 2011 года (пункт 3 Приказа № 186н). Ранее предел стоимости составлял 20 000 рублей (абзац 4 пункта 5 ПБУ 6/01).
Таким образом, в 2011 году различий между налоговым и бухгалтерским учетом в стоимости имущества, относимого в состав основных средств, не будет.
Напоминаем, что изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету в соответствии с пунктом 10 ПБУ 1/2008 является основанием для внесения изменений в действующую учетную политику компании. В силу этого, лизингодатель должен привести свой внутренний регламент в актуальное состояние.
Если лизингодатель учитывает малоценные объекты, отвечающие условиям пункта 4 ПБУ 6/01 в составе материально-производственных запасов, то это закрепляется в бухгалтерской учетной политике фирмы. В этом случае указанное имущество не включается в состав объектов налогообложения по налогу на имущество. Аналогичные разъяснения финансистов приведены в Письме Минфина Российской Федерации от 20 марта 2008 года № 03-05-05-01/17.
Если же это право не используется, то организации придется учитывать малоценные объекты в составе основных средств, и, следовательно, платить с них налог.
Так как основные средства принимаются на учет по первоначальной стоимости, то в своем регламенте лизингодатель должен привести порядок ее формирования и указать свой состав затрат, включаемых в первоначальную стоимость объекта.
Напомним, что в соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Первоначальная стоимость предмета лизинга сформированная лизингодателем на счете 08 «Вложения во необоротные активы» при принятии предмета лизинга на учет списывается в дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
Отметим, что если условиями договора лизинга предусмотрено, что лизинговое имущество передается лизингополучателю со склада продавца, минуя лизингодателя, то в учете лизингодателя такие записи производятся транзитом на основании первичного документа лизингополучателя, это определено пунктом 3 Указаний. В силу этого, в учетной политике лизингодателя имеет смысл указать, какой документ служит таким основанием. Так, например, можно закрепить, что транзитные операции отражаются в учете на основании отгрузочных документов поставщика имущества с подписью представителя лизингополучателя о том, что предмет лизинга принят лизингополучателем.
Отдельно нужно остановиться на амортизации основных средств, являющегося предметом лизинга. Если в соответствии с договором предмет лизинга отражается на балансе лизингодателя, то амортизацию по нему начисляет лизингополучатель. Причем для этих целей он может воспользоваться любым из способов, установленных пунктом 18 ПБУ 6/01:
– линейный способ;
– способ уменьшаемого остатка;
– способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
– способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
При этом на основании пункта 19 ПБУ 6/01 при методе уменьшаемого остатка лизингодатель вправе использовать повышающий коэффициент (не выше З), устанавливаемый организацией самостоятельно. Если это право используется, то это вносится в учетную политику, здесь же закрепляется конкретные размеры используемого коэффициента.
Отметим, что использование повышенных норм амортизации позволяет значительно сократить размер налоговых обязательств лизингодателя.
Напомним, что основные средства являются объектом обложения налогом на имущество организации, причем с момента отражения предмета лизинга в составе доходных вложений и до передачи его на баланс лизингополучателя лизинговое имущество включается в налоговую базу по налогу на имущество лизингодателя.
Применение повышающего коэффициента позволяет быстрее снижать остаточную стоимость данного имущества, что ведет к уменьшению налоговой базы по данному налогу и уменьшению налоговых обязательств фирмы. Кроме того, применение ускоренной амортизации позволяет к окончанию договора лизинга довести выкупную стоимость имущества до минимума, которая в любом случае будет существенно ниже его экономически оправданной стоимости. Кстати, заметим, что применение повышенных норм амортизации, как правило, выступает обязательным условием договора со стороны лизингодателя.
В налоговом учете лизингодатель также может по предмету лизинга применить повышающий коэффициент. Как сказано в пункте 2 статьи 259.3 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), лизингодатель вправе применить к основной норме амортизации повышающий коэффициент, но не выше 3. При этом указанный коэффициент не применяется к основным средствам, включаемым, в первую – третью амортизационную группу.
Правда, использование повышающих коэффициентов приведет к разнице между бухгалтерской суммой амортизации и ее налоговым аналогом. Так как повышающие коэффициенты в учетах предусмотрены для разных способов ее начисления. В бухгалтерском учете – это метод уменьшаемого остатка, а в налоговом – нелинейный метод. Следовательно, если лизингодатель стремится максимально сближать учеты, то ему придется начислять амортизацию по предмету лизинга линейным способом в обоих видах учета. Но даже в этом случае добиться одинаковых сумм бухгалтерской и налоговой амортизации можно только если бухгалтерская первоначальная стоимость предмета лизинга будет совпадать с его налоговой первоначальной стоимостью.
В силу этого в налоговой политике в части первоначальной стоимости лизингового имущества лизингодателю следует во всех возможных случаях стремиться к бухгалтерскому порядку формирования таковой. Причем учитывать затраты в первоначальной стоимости предмета лизинга, которые с равными основаниями могут признаваться иными налогооблагаемыми расходами можно на основании пункта 4 статьи 252 НК РФ. Имейте в виду, что бухгалтерский учет не предоставляет налогоплательщику право амортизационной премии по любым основным средствам, в том числе и по предметам лизинга. Налоговым же учетом такая возможность предусмотрена. Но если ранее Минфин Российской Федерации настаивал на том, что в отношении предмета лизинга она не может быть использована, то сейчас дело обстоит иначе. При этом непременным условием для реализации этого права Минфин Российской Федерации считает закрепление права на амортизационную премию в учетной политике налогоплательщика. На это, в частности указывает Письмо Минфина Российской Федерации от 24 марта 2009 года № 03-03-06/1/187. Согласны с таким подходом и фискальные органы, о чем свидетельствует Письмо ФНС Российской Федерации от 8 апреля 2009 года №ШС-22-3/267, УФНС Российской Федерации по городу Москве от 27
