работника в начальном, среднем или высшем учебном заведении, а именно:
• оплату дополнительного учебного отпуска;
• расходы на проезд к месту учебы и обратно;
• среднюю заработную плату, выплачиваемую за время освобождения от работы в связи с сокращенной рабочей неделей.
Все указанные расходы уменьшают налогооблагаемые доходы организации.
В связи с тем что перечень расходов, указанных в ст. 346.16 НК РФ, является закрытым и расходы на выплату суточных работнику, проходящему обучение, а также оплата его проживания по месту учебы в нем не поименованы, указанные расходы не учитываются налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу (письмо Минфина России от 23.03.2009 № 03-11-06/2/48).
15.13. Отрицательная курсовая разница
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы по налогу на основании подп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ вправе уменьшать полученные доходы, в частности, на расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России (письмо Минфина России от 19.03.2009 № 03-11-06/2/44).
Имущество в виде валютных ценностей следует пересчитывать в рубли по официальному курсу, установленному Банком России, на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом или на последний день отчетного (налогового) периода (письма Минфина России от 08.10.2009 № 03-11-06/2/205, от 14.05.2009 № 03-11-06/2/90, от 11.03.2009 № 03-11-06/2/36, от 29.01.2009 № 03-11- 06/2/11, от 19.08.2008 № 03-11-04/2/120, от 06.05.2008 № 03-11-04/2/81, Управления ФНС России по г. Москве от 23.04.2007 № 18-11/3/037127, от 06.10.2006 № 18-12/88135).
В случае продажи иностранной валюты возникают курсовые разницы. В том случае, если курс, по которому организация продает валюту, меньше официального курса, установленного ЦБ РФ, возникает отрицательная разница. Организация, применяющая УСН, может включить отрицательную курсовую разницу в состав расходов, учитываемых при расчете единого налога на основании подп. 34 п. 1. ст. 346.16 НКРФ.
Пример
ООО «Крот» применяет УСН с 01.01.2008. В качестве объекта налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов. Так как ООО «Крот» выплачивает дивиденды учредителям, оно продолжает вести бухгалтерский учет.
09.07.2008 на транзитный валютный счет ООО «Крот» поступила экспортная выручка в размере 100 000 долл. США. Банку было поручено продать 50% выручки. 10.07.2008 валюта была списана с транзитного валютного счета организации.
11.07.2008 валюта была продана по курсу 24,2 руб./долл. США. Вознаграждение банка составило 9000 руб. В этот же день оставшаяся часть валютной выручки была зачислена на текущий валютный счет. Курс Банка России составил:
– на 09.07.2008 – 24,36 руб./долл. США;
– на 10.07.2008 – 24,42 руб./долл. США;
– на 11.07.2008 – 24,76 руб./долл. США.
В бухгалтерском учете ООО «Крот» были сделаны такие проводки:
09.07.2008
Д 52-3 – К 62 – 2436 000 руб. (100 000 долл. США х 24,36 руб./ долл. США) – поступила выручка на транзитный валютный счет; в книге учета доходов и расходов отражаются доходы;
10.07.2008
Д 52-3 – К 91-1 – 6000 руб. (100 000 долл. США х (24,42 руб./ долл. США – 24,36 руб./ долл. США)) – отражена положительная курсовая разница по транзитному валютному счету на дату списания валютных средств;
Д 57 – К 52-3 – 1 221 000 руб. (50 000 долл. США х 24,42 руб./ долл. США) – списана валюта для обязательной продажи;
11.07.2008
Д 51 – К 91-1 – 1 210 000 руб. (50 000 долл. США х 24,2 руб./ долл. США) – зачислены на расчетный счет средства, полученные от продажи части экспортной выручки;
Д 91-2 – К 51 – 9000 руб. – списано вознаграждение банка за продажу валюты;
Д 91-2 – К 57 – 1 238 000 руб. (50 000 долл. США х 24,76 руб./ долл. США) – списана проданная валюта;
Д 57 – К 91-1 – 17 000 руб. (50 000 долл. США х (24,76 руб./ долл. США – 24,42 руб./ долл. США) – отражена положительная курсовая разница, возникшая вследствие изменения курса валюты;
Д 52-1 – К 52-3 – 1 238 000 руб. (50 000 долл. США х 24,76 руб./ долл. США) – зачислена на текущий валютный счет часть экспортной выручки;
Д 52-3 – К 91-1 – 17 000 руб. (50 000 долл. США х (24,76 руб./ долл. США х 24,42 руб./ долл. США) – отражена положительная курсовая разница на дату списания валютных средств.
Таким образом, в состав расходов ООО «Крот» включается оплата услуг банка по продаже иностранной валюты в размере 9000 руб., а в состав доходов – положительная курсовая разница в размере 40 000 руб. (6000 руб. + 17 000 руб. + 17 000 руб.).
Отрицательную разницу, которая возникла между курсом продажи валюты и официальным курсом Банка России, в размере 28 000 руб. (1 238 000 руб. – 1 210 000 руб.) ООО «Крот» учитывает в составе своих расходов.
15.14. Вывоз мусора
С 1 января 2008 г. расходы на оплату услуг по вывозу крупногабаритного мусора и твердых бытовых отходов предусмотрены в закрытом перечне расходов (подп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Данные изменения вступили в силу с 1 января 2008 г. (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 № 85-ФЗ).
До 2008 г. расходы на вывоз твердых бытовых отходов не были указаны в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Поэтому специалисты Минфина России и налоговые органы не разрешали налогоплательщикам их учитывать (см. письма Минфина России от 10.01.2006 № 03-11-04/2/1 и от 16.08.2005 № 03-11-04/2/49 и ФНС России от 24.02.2005 № 22-1-11/247@).
Суды в этой ситуации занимали противоположную позицию, указывая в своих решениях, что затраты на вывоз твердых бытовых отходов могут учитываться как материальные расходы (см. постановления ФАС Уральского округа от 11.01.2007 № Ф09-11283/06-С3, Поволжского округа от 17.10.2006 № А65-2926/2006- СА2-9 и от 29.03.2006 № А65-25615/05-СА2-9, Северо-Западного округа от 29.07.2005 № А56-23975/04).
16. РАСХОДЫ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ ПРИ РАСЧЕТЕ ЕДИНОГО НАЛОГА
При расчете единого налога в состав расходов можно включить только расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Все остальные расходы не уменьшают налоговую базу по единому налогу. Рассмотрим некоторые из таких расходов.
16.1. Авансы
При упрощенной системе налогообложения доходы и расходы признаются кассовым методом. Это значит, что все денежные средства, поступившие в кассу или на расчетный счет, являются доходами на дату их получения.
Для признания расходов недостаточно только факта их оплаты, необходимо, чтобы расход был осуществлен. Это значит, что предоплату за товары, которые еще не реализованы, включить в состав расходов нельзя. Не включаются в расходы и авансы, выданные подрядчикам, если работы еще не выполнены, услуги не оказаны.
По мнению специалистов Минфина России, если в закрытом перечне расходов предварительная оплата не упоминается, значит, она не включается в состав расходов отчетного (налогового) периода (письма Минфина России от 12.12.2008 № 03-11-04/2/195, от 04.10.2005 № 03-11-04/2/94).
