- особенностями существующей на производстве системы учета затрат.
В единичном и мелкосерийном производствах организуется индивидуальный учет затрат по каждому заказу (партии) - затраты на выполнение каждого заказа локализуются и составляют затраты в незавершённое производство до полного завершения заказа, когда они переходят в себестоимость готовых продуктов. В массовом и крупносерийном производствах подход к оценке незавершённого производства связан с технологическими условиями нарастания производственных затрат.
В ряде отраслей в незавершённое производство включают только затраты на сырье.
Применяется также и другой способ - на незавершённое производство относят затраты на материалы плюс половину затрат на обработку продукта. Такой способ, разумеется, проще поскольку позволяет отказаться от пооперационного учёта движения изделий. Такая оценка допустима, когда средняя операция при массовом наблюдении достаточно типична.
Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе:
- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
- по прямым статьям затрат;
- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.
Количественная оценка незавершенного производства осуществляется двумя основными способами:
- инвентаризацией, проводимой по итогам отчетного периода;
- учётом движения продукции непосредственно в процессе производства, осуществляемым в течение отчетного периода.
Инвентаризация подразумевает подсчет незавершенных производством изделий по каждой технологической операции, каждому рабочему месту. При учёте движения деталей отслеживается их перемещение внутри места возникновения затрат (как правило, цеха) с разбивкой по отдельным операциям или только по конечной операции.
На способа оценки незавершенного производства оказывает влияние степень стабильности (от периода к периоду) количественной величины запасов незавершенного производства. С точки зрения влияния на финансовый результат в производствах со стабильным незавершённым производством приемлем любой способ оценки: по нормативным или фактическим, по полным или ограниченным затратам. В данном случае в каждом отчётном периоде затраты в незавершенном производстве на начало периода уравновешиваются затратами в незавершённом производстве на конец периода. В производствах с нестабильным незавершённым производством затраты на него правильнее оценивать исходя из фактических затрат на производство.
Учитывая изложенное, при формировании подходов к оценке незавершенного производства должны быть приняты во внимание:
- тип производства;
- динамика «нарастания» затрат в ходе технологического процесса;
- степень количественной стабильности незавершённого производства;
- особенности существующей системы учёта затрат на производство.
Как и для оценки незавершенного производства, в отношении оценки бракованной продукции также существуют два принципиальных направления, как то:
- оценка по фактической или нормативной себестоимости;
- оценка по полной или ограниченной себестоимости.
Поскольку и качественная продукция, и некачественная продукция изготавливаются одновременно и по одной технологии, то в принципе возможно предположить, что величина затрат на производство некачественной продукции соответствует затратам на годные изделия, и, следовательно, наиболее обоснованной является оценка затрат на бракованную продукцию по фактическим затратам на ее изготовление (кстати в части как окончательного, так и к исправимого брака). Однако причины образования брака разнообразны и могут оказывать свое негативное влияние на любой стадии производства. Поскольку калькулирование затрат на брак продукции по фактической себестоимости в ряде производств связано с трудоемкими расчетами, то в производствах с большой номенклатурой выпускаемых изделий допускается исчисление затрат на брак исходя из нормативной себестоимости.
Для отражения действительных потерь от брака необходимо определить перечень статей себестоимости, которые должны включаться в затраты на забракованную продукцию. Критерием для включения тех или иных затрат в себестоимость забракованной продукции является так называемый принцип «причинности», в соответствии с которым невозможно включать в затраты на брак , например, общезаводские расходы, поскольку они носят условно-постоянный характер и существенно не изменяются в зависимости от наличия или отсутствия брака. Затраты на забракованную продукцию должны быть исчислены по прямому назначению в отношении определенных изделий. Если носитель затрат оказывается шире объекта калькулирования, то в таком случае неизбежно косвенное распределение затрат - наиболее приемлемо распределение потерь от брака между изделиями пропорционально производственной нормативной себестоимости. В индивидуальном производстве, при непериодическом калькулировании себестоимости, потери от брака остаются в незавершенном производстве. При этом известно, к какому изделию они относятся, а само изделие находится в производстве. В остальных производствах потери от брака относятся на себестоимость товарной продукции и в себестоимость незавершенного производства не включаются. Учет брака ведется по местам возникновения затрат с составлением соответствующих первичных документов. Прямые переменные затраты (материалы, заработная плата основных производственных рабочих, часть расходов на содержание и эксплуатацию оборудования) могут быть учтены по нормам уже в момент обнаружения брака, а косвенные затраты должны быть отнесены на стоимость забракованной продукции в конце отчетного периода по их фактическому уровню в соответствующей доле.
Как было отмечено выше, необходима не только оценка бракованной продукции, но и оценка отходов производства. Под отходами производства принято понимать остатки материалов (сырья, полуфабрикатов), которые в ходе технологического процесса полностью или частично утратили исходные потребительские свойства. Отходы принято различать на:
- возвратные - т.е. которые могут быть использованы на предприятии или реализованы на сторону;
- безвозвратные - т.е. которые не могут быть использованы на предприятии или реализованы на сторону.
В основе оценки отходов производства должна находиться их потребительская стоимость с учетом расходов на их доработку. Оценка возвратных отходов ведётся по стоимости возможного использования (замещения) или реализации. В сумме этой оценки возвратные отходы уменьшают затраты на производство. Безвозвратные отходы оценке не подлежат.
Количественная оценка отходов достигается посредством:
- инвентаризации (измерение, взвешивание);
- проведения расчетов по действующим нормам на фактический объем производства.
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, остающихся от выбытия
основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Стоимость отходов определяется организацией исходя из сложившихся цен на лом, утиль, ветошь и т.п. (то есть по цене возможного использования или продажи).
Калькуляционный объект может:
- соответствовать носителю затрат;
- вместе с другим (другими) объектами калькулирования входить в один носитель затрат (то есть быть частью носителя затрат), в связи с чем для исчисления себестоимости необходимо собранные по носителю затраты распределить между калькуляционными объектами;
- включать в себя несколько носителей затрат, в связи с чем необходимо суммировать затраты по носителям, входящим в данный калькуляционный объект.
Выбор объектов калькулирования обусловливается:
- особенностями применяемого технологического процесса производства;
