Так, согласно п. 3.50 указанного документа резерв на предстоящую оплату отпусков, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и обязательных отчислений во внебюджетные фонды. В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления – дополнительная запись по включению отчислений в издержки производства и обращения.
Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный год организация решила не начислять резервы предстоящих расходов, то переходящие остатки резервов по состоянию на 1 января следующего за отчетным года присоединяются к финансовому результату организации с отражением в учете за январь по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
Остатки средств, зарезервированных организацией на различные цели, показываются по строке 650 «Резервы предстоящих расходов» раздела V «Краткосрочные обязательства» бухгалтерского баланса.
Изменение остатков резервов предстоящих расходов за отчетный и предыдущий годы, которые определяются по данным бухгалтерского баланса, или Главной книги, показывается в разделе «Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)» Приложения к бухгалтерскому балансу. При этом прирост показывается со знаком плюс, а уменьшение со знаком минус.
По экономическому содержанию они представляют собой часть собственных финансовых ресурсов предприятия, предназначенных для целевого использования: на нужды потребления, создание резервов отпускных, на ремонт основных средств и др.
Исключение указанных статей из раздела краткосрочных пассивов позволит сосредоточить в нем только обязательства предприятия перед кредиторами и более точно рассчитывать не только соотношение собственного и заемного капитала, но и показатели ликвидности баланса.
Как уже было отмечено ранее, информация о финансовых резервах организации отражается также в Отчете об изменениях капитала. В разделе I «Изменения капитала» формы № 3 отражается наличие и движение источников собственных средств организаций, в том числе и резервного капитала (графа 5 «Резервный капитал»).
В разделе II «Резервы» отражается информация по следующим группам резервов:
¦ резервы, образованные в соответствии с законодательством;
¦ резервы, образованные в соответствии с учредительными документами;
¦ оценочные резервы;
¦ резервы предстоящих расходов.
Раздел II формы № 3 построен по балансовому принципу: приводятся остатки каждого резерва на начало и конец отчетного периода (графы 3 и 6), отдельно отражаются суммы отчислений в резервы в отчетном периоде (графа 4) и суммы использованных резервов (графа 5). Все показатели этого раздела приводятся за два смежных года: отчетный и предыдущий.
В случае, когда учетной политикой предусмотрено образование разных видов уставных резервов, оценочных резервов и резервов предстоящих расходов, то их наличие и движение отражаются в форме № 3 отдельно по каждому виду резервов.
Другим направлением регулирования статей баланса можно признать отражение в нем отложенных доходов организации, которое пока законодательно не определено. По данной проблеме в мировом профессиональном сообществе бухгалтеров и аудиторов ведется дискуссия. Отражение в отчетности отложенных доходов связано с применением оценок по справедливой стоимости активов и обязательств организации. Если в учете на конец года текущая рыночная стоимость выше учетной стоимости, то предприятие располагает реальными доходами, которые согласно МСФО должны признаваться по мере их зарабатывания. Для отражения отложенных доходов в Плане счетов должны быть введены синтетические счета «Дооценка запасов» и «Отложенные доходы». Сумму рассматриваемых доходов следует отражать проводкой:
Д-т сч. «Дооценка запасов»
К-т сч. «Отложенные доходы».
По мере использования запасов, суммы отложенных доходов следует списывать в учете обратными проводками.
Суммы дооценки основных средств, не связанные с инфляционными процессами по своей экономической природе, также являются отложенными доходами и должны отражаться в их составе, а не относиться к добавочному капиталу. Указанные подходы к регулированию статей баланса позволят более точно исчислять величину чистых активов организации и более полно и объективно оценивать истинное финансовое положение организации.
Контрольные вопросы
1. В каких оценках в соответствии с требованиями МСФО активы могут отражаться в финансовой отчетности?
2. Как актив отражается в учете в случае обесценения?
3. Какие правила оценки имущества (активов) и обязательств установлены российскими нормативными документами по бухгалтерскому учету?
4. Назовите основные различия терминов «цена» и «стоимость».
5. На какие виды оценок ориентирована современная учетная практика?
6. Дайте характеристику метода оценки по первоначальной стоимости (фактической стоимости приобретения) для целей представления информации в финансовой отчетности.
7. Дайте характеристику метода оценки по восстановительной стоимости для целей представления информации в финансовой отчетности.
8. Дайте характеристику метода оценки по реализуемой стоимости (цене погашения) для целей представления информации в финансовой отчетности.
9. Дайте характеристику метода оценки по приведенной стоимости для целей представления информации в финансовой отчетности.
10. Дайте определение справедливой стоимости актива согласно требованиям МСФО.
11. Какие проблемы использования оценок по справедливой стоимости существуют в бухгалтерском учете?
12. Как в бухгалтерском балансе представляется информация о собственном капитале организации?
13. Как классифицируются резервы в международной и национальной практике составления финансовой отчетности?
14. С какой целью формируются оценочные резервы?
15. С какой целью формируются резервы предстоящих расходов?
16. Определите основные проблемы, связанные с отражением в отчетности отложенных доходов.
Тесты
1. При оценке актива по первоначальной стоимости ее определяют как сумму:
а) уплаченных в момент приобретения актива денежных средств;
б) которую нужно было бы уплатить, если бы такой же или аналогичный актив приобретался сейчас;
в) которая могла бы быть получена в настоящее время от продажи актива в нормальных условиях.
2. При оценке актива по реализуемой стоимости ее определяют как сумму:
а) уплаченных в момент приобретения актива денежных средств;
б) которую нужно было бы уплатить, если бы такой же или аналогичный актив приобретался сейчас;
в) которая могла бы быть получена в настоящее время от продажи актива в
