Формирование финансового результата в бухгалтерском учете

Это один из самых интересных бухгалтерских парадоксов: деньги есть, а прибыли нет. Подобные ситуации могут возникнуть в случаях, когда предприятие получило выручку за ценности, проданные ниже себестоимости. Это обеспечивает быстрое поступление денежной наличности для осуществления экстренных платежей, однако фирма терпит убытки. Известны и другие случаи уменьшения прибыли при притоке денежных средств:

отнесение на текущие расходы сумм, ранее показанных как расходы будущих периодов (деньги были выплачены в прошлые отчетные периоды, что уменьшает прибыль сейчас, не влияя на денежную массу);

резервирование возможных расходов, когда бухгалтер должен начислить резерв, увеличивая расходы текущего отчетного периода и показывая в пассиве резерв по сомнительной дебиторской задолженности. С ростом резервируемой величины уменьшается прибыль, хотя денежные средства в объеме не меняются;

амортизация, когда имеет место списание стоимости основных средств и нематериальных активов на текущие расходы фирмы, влияющее на расходы отчетного периода и, стало быть, уменьшающее прибыль, но не затрагивающее денежную массу.

Имущественная масса (актив) изменилась, а прибыль нет

Здравый смысл подсказывает, что рост актива означает рост богатства, а прирост богатства – это и есть прибыль. Однако это не всегда так.

Неоднозначная ситуация N 4: рост имущественной массы не оказывает влияния на прибыль

Такое возможно, во-первых, при получении ценностей без оплаты в данный момент. Имущественная масса (актив) увеличилась за счет привлеченных средств, то есть кредиторской задолженности. Сумма прибыли не меняется, поскольку прирост актива перекрыт задолженностью.

Во-вторых, подобные ситуации имеют место, когда компанией принимаются ценности в порядке целевого финансирования, используемые как собственность (актив), однако юридически не являющиеся таковыми до истечения срока действия договора.

В-третьих, можно назвать ситуацию с безвозмездным получением ценностей, предназначенных для нужд фирмы (скажем, в порядке спонсорской поддержки). Актив реально существует, однако его нельзя показать как прибыль: при дебетовании имущественных счетов необходимо кредитовать счет «Добавочный капитал».

В-четвертых, аналогичная картина наблюдается при повышении цены на продаваемые товары. В случае с учетом товаров по продажным ценам стоимость имущественной массы возрастает, хотя прибыль реально появляется лишь тогда, когда эти товары будут проданы.

В-пятых, подобное наблюдается как результат переоценки всего имущества, сопровождаемой увеличением его стоимости. Такой прирост некорректно считать прибылью, поскольку:

прибыль образуется за счет разности между продажной и покупной ценой, но не между продажной и искусственной ценой, созданной в результате предписаний нормативных документов или произвольных действий администрации;

прибыль не может возникнуть до тех пор, пока имущество не продано;

прибыль образуется за счет хозяйственной деятельности фирмы, но не в результате манипуляций с оценкой ценностей.

Неоднозначная ситуация N 5: рост изменения прибыли не сказываются на имущественной массе

Такое часто имеет место при начислении задолженности перед акционерами по выплате дивидендов. Скажем, после начисления долга компания имеет следующий элементарный баланс (см. баланс 5).

Баланс N 5

Из нераспределенной прибыли организация начисляет задолженность акционерам по выплате дивидендов в размере 500 тыс. рублей. В бухгалтерском учете компании составляется проводка на 500 тыс. рублей:

Дебет счета «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток» – Кредит счета «Расчеты с учредителями»

В итоге баланс принимает следующий вид (см. баланс 6), то есть показывает изменение (уменьшение) прибыли за счет начисления задолженности по дивидендам до их фактической выплаты, что, разумеется, не изменяет ни объема, ни структуры активов фирмы.

Баланс N 6

Когда же уменьшится объем имущества– Это произойдет сразу после реальной выплаты дивидендов, что бухгалтеру нужно будет отразить в учете записями по дебету счета «Расчеты с учредителями» в корреспонденции со счетами по учету денежных средств (50, 51 и проч.). После всех названных процедур баланс компании примет следующий вид (см. баланс 7).

Баланс N 7

Сделанные наблюдения приводят нас к важным выводам:

1) величина прибыли не связана с поступлением и выбытием имущества;

2) от бухгалтера требуется умение изучать «лаги» между приростом имущества и величиной прибыли, характеризующей успешность хозяйственной деятельности.

Неоднозначная ситуация N 6: при получении реального убытка в отчетности фигурирует прибыль

Несмотря на кажущуюся невозможность, данный парадокс реально существует, и причиной его появления выступает амортизация имущества, поскольку при покупке амортизируемых объектов не полагается учитывать расходы по приобретению, но надлежит рассматривать изменение актива (например: были деньги, стали станки), а расходы подлежат списанию постепенно, в течение всех лет эксплуатации приобретенного средства. Примечательно, что в этом случае предприятие не просто имеет прибыль, хотя покупка амортизируемого объекта привела к убыткам, но и обязано платить с этой «прибыли» налог.

Соколов обращает внимание бухгалтеров на тот момент, что своим крайним следствием описанный парадокс имеет такое положение, когда объект изношен, но продолжает эксплуатироваться, поскольку учетные данные об амортизации актива обычно не соответствуют действительному износу учетного объекта (справедливо в первую очередь для основных средств).

Неоднозначная ситуация N 7: учетны й остаток не равен фактическому

Строго говоря, именно эта парадоксальная ситуация наблюдается чаще всего. Если вспомнить наши слова о неточности бухгалтерских измерений и об искажающем влиянии на все эти измерения всяческих «вредных» факторов, становится понятным, что в бухгалтерской практике случаи равенства являются либо великой редкостью (например, когда по счету «Уставный капитал» записали сумму, зарегистрированную в самом Уставе), либо следствием подгонки данных. В действительности существующее в хозяйственном обороте равновесие между дебетом и кредитом почти никогда не может быть точно зафиксировано.

Соколов называет несколько основных причин, которые приводят к неточности бухгалтерских измерений и заставляют счетовода «округлять» остатки и подгонять данные:

ценности, находящиеся в собственности компании, подвергаются процессам естественной убыли (утруска, усушка и т. п.) и подвергаются хищениям, что удается эффективно выявить только в результате инвентаризации;

амортизируемое имущество никогда не может быть представлено в реальной оценке, так как сумма его износа всегда условна;

дебиторская задолженность не может быть представлена адекватно реальному положению, так как она не будет погашена полностью и в срок, а резервирование возможных потерь тем более не отличается точностью;

денежные средства фирмы также не могут считаться реальными с точки зрения будущих потенциальных оценок финансового положения фирмы по нескольким причинам, в частности, покупательная сила денежных единиц все время меняется, курс иностранной валюты постоянно колеблется;[32]