грузовые перевозки являются основным видом деятельности организации.
В отношении судна, зарегистрированного в бербоут-чартерном реестре, плательщиком транспортного налога является фрахтователь судна и на него не распространяется действие данной льготы. Данная льгота также не распространяется и на иностранное лицо, имеющее в собственности грузовое судно. Такая точка зрения приведена в Письмах Минфина Российской Федерации от 13 февраля 2007 года № 03-05-06-04/05 и УФНС Российской Федерации по Московской области от 10 января 2007 года № 20–15/0017@, а также подтверждается судебной практикой.
В качестве примера приведем Постановление ФАС Дальневосточного округа от 9 августа 2007 года по делу №Ф03-А51/07-2/2931. По мнению организации, она не является плательщиком транспортного налога в отношении спорного судна, поскольку оно находится в собственности иностранной компании и, кроме того, не является объектом налогообложения в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ. Налоговый орган счел, что организация является налогоплательщиком транспортного налога в отношении этого судна, и доначислил организации транспортный налог. Суд признал правомерным решение налоговых органов, указав на то, что судно зарегистрировано в бербоут-чартерном реестре морского порта на основании договора бербоут-чартера между собственником судна – иностранной компанией, и организацией – фрахтователем, что является обязательным условием в силу пункта 1 статьи 33 КТМ, и отвечает характеристикам, перечисленным в пункте 1 статьи 358 НК РФ, следовательно, является объектом налогообложения в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. Ссылка организации на положения подпункта 4 пункта 2 статьи 358 НК РФ судом отклонена, поскольку судно не является собственностью общества, следовательно, не подпадает под категорию транспортных средств, на которые распространяется предусмотренная названной нормой права льгота.
Не являются объектами налогообложения транспортным налогом и суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов (далее – РМРС), что установлено подпунктом 9 пункта 2 статьи 358 НК РФ.
Разъяснения о порядке применения данного подпункта содержит Письмо Минфина Российской Федерации от 10 апреля 2009 года № 03-05-05-01/23. В Письме указано, что согласно пункту 2 статьи 38 КТМ при регистрации судна в бербоут-чартерном реестре или РМРС выдается Свидетельство о праве плавания под Государственным флагом Российской Федерации на срок, указанный в решении о временном предоставлении судну права плавания под Государственным флагом Российской Федерации.
В РМРС регистрируются суда, которые используются для международных перевозок грузов, пассажиров и их багажа, а также для оказания иных, связанных с осуществлением указанных перевозок услуг (в том числе для сдачи судов в аренду для оказания таких услуг). Регистрация судов в РМРС осуществляется капитанами морских торговых портов, перечень которых утверждается Правительством Российской Федерации. Регистрация судна осуществляется на имя собственника судна или на имя фрахтователя судна по бербоут-чартеру. Судно приобретает право плавания под Государственным флагом Российской Федерации с момента регистрации его в одном из реестров судов Российской Федерации, в том числе в РМРС. Регистрация судна в РМРС подлежит ежегодному подтверждению.
Правила регистрации судов и прав на них в морских портах утверждены Приказом Минтранса РФ от 9 декабря 2010 года № 277 «Об утверждении Правил регистрации судов и прав на них в морских портах», которым установлена форма Свидетельства о праве плавания под Государственным флагом Российской Федерации, выдаваемая при регистрации судна в Российском международном реестре судов. Льгота по транспортному налогу предоставляется налогоплательщикам только при наличии Свидетельства о праве плавания под Государственным флагом Российской Федерации с даты регистрации судна в РМРС и ежегодного подтверждения такой регистрации.
Воздушные суда также могут быть предметом договора аренды, что вытекает из пункта 3 статьи 61 Воздушного кодекса Российской Федерации от 19 марта 1997 года № 60-ФЗ (далее – Воздушный кодекс). Согласно названной статье эксплуатантом воздушного судна является гражданин или юридическое лицо, имеющие воздушное судно на праве собственности, на условиях аренды или на ином законном основании, использующие указанное воздушное судно для полетов и имеющие сертификат (свидетельство) эксплуатанта.
Порядок государственной регистрации и государственного учета воздушных судов установлен статьей 33 Воздушного кодекса.
Государственная регистрация прав на воздушные суда и сделок с ними осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 14 марта 2009 года № 31-ФЗ «О государственной регистрации прав на воздушные суда и сделок с ними». Государственной регистрации подлежат права на воздушные суда, а также сделки с воздушными судами, если государственная регистрация таких сделок предусмотрена ГК РФ.
В Письме Минфина Российской Федерации от 10 декабря 2007 года № 03-05-05-04/07 со ссылками на статьи 357 и 358 НК РФ указано, что налогоплательщиками транспортного налога являются лица, на которых транспортные средства зарегистрированы в установленном законом порядке. В частности, отмечено, что в соответствии со статьей 131 ГК РФ объектами государственной регистрации прав являются вещные права на объект недвижимости, к которым относятся воздушные суда, и ограничения этих вещных прав, поэтому в соответствии со статьей 357 НК РФ лицами, на которых согласно законодательству Российской Федерации зарегистрированы воздушные суда, понимаются субъекты вещных прав. Следовательно, в силу норм статьи 131 ГК РФ и статьи 33 Воздушного кодекса, а также с учетом сложившейся правоприменительной практики, налогоплательщиками в отношении воздушных судов должны признаваться лица, обладающие вещными правами (правами собственности, оперативного управления, хозяйственного ведения) на воздушные суда.
Правила государственной регистрации гражданских воздушных судов Российской Федерации, утверждены Приказом Минтранса Российской Федерации от 2 июля 2007 года № 85. Согласно Правилам № 85 гражданские воздушные суда подлежат регистрации на собственников этих судов. Следовательно, даже если воздушное судно будет передано в аренду, платить транспортный налог в отношении этого воздушного судна будет лицо, на которого оно зарегистрировано.
Такой вывод подтверждает и арбитражная практика, в частности, Постановление ФАС Восточно- Сибирского округа от 15 ноября 2007 года по делу №А58-1288/07-Ф02-8428/07. В Постановлении сказано, что исходя из того, что объектами государственной регистрации прав в соответствии со статьей 131 ГК РФ являются вещные права на объект недвижимости и ограничения этих вещных прав, судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что в соответствии со статьей 357 НК РФ под лицами, на которых согласно законодательству Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, понимаются субъекты вещных прав (собственники). В связи с этим суд указал, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления обществу транспортного налога на гражданские воздушные суда, эксплуатируемые на условиях аренды или лизинга. В Постановлении ФАС Центрального округа от 21 ноября 2006 года по делу № 08-2091/06-7 также отмечено, что организация обоснованно не включила в налоговую декларацию воздушное судно, арендованное ей у собственника, поскольку она не является налогоплательщиком транспортного налога по указанному объекту.
В отношении наземных транспортных средств, являющихся объектами налогообложения транспортным налогом, налогоплательщиком будет являться лицо, на которое зарегистрировано данное транспортное средство, независимо от того, что это транспортное средство может быть передано арендатору по договору аренды.
Как показывает практика, наибольшее число вопросов возникает в отношении того, кто будет являться налогоплательщиком транспортного налога в отношении транспортных средств, переданных по договору лизинга.
Но прежде чем рассмотреть этот вопрос, напомним, что правовые основы договора лизинга установлены Федеральным законом от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон о лизинге). Договор лизинга в соответствии со статьей 2 Закона о лизинге представляет собой договор, в соответствии с которым лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Договор лизинга независимо от его срока заключается в письменной форме (пункт 1 статьи 15 Закона о лизинге).
Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе транспортные средства (пункт
