Так или иначе, дело Indofood остается важнейшим прецедентом, затрагивающим саму суть концепции бенефициарной собственности. Примечательно, что первая и вторая инстанции английского суда предложили противоположные варианты толкования данной концепции, причем ни одна из инстанций не согласилась с тем, что значение должно определяться по внутреннему законодательству. Самое главное, что необходимо вынести из решения апелляционного суда: концепция бенефициарной собственности в большей степени представляет собой разновидность доктрины приоритета содержания над формой, чем набор формально юридических тестов. Следуя логике апелляционного суда, ключевую роль при определении бенефициарной собственности для применения международных соглашений должны играть факторы, свидетельствующие об экономических правах и функциях по распоряжению доходом, а не формально юридический титул на доходы.
10.16.4. Канада
Prévost Car Inc.
В данном деле был проанализирован один из самых актуальных и противоречивых вопросов о применении концепции бенефициарной собственности в международной холдинговой структуре к дивидендному потоку.
Шведский автоконцерн Volvo в лице дочернего подразделения по производству автобусов (Volvo Bussar A.B.) и английский производитель автобусов Henleys Group PLC (Henleys) в начале 1990-х решили расширить рынки присутствия в Северной Америке. Для этого они создали совместную холдинговую компанию для приобретения канадского производителя автобусов Prévost Car Inc., канадской корпорации, зарегистрированной в провинции Квебек (Quebec). Примечательно, что Квебек применяет гражданское (цивильное) право, в отличие других провинций Канады, применяющих общее право.
Канадский производитель был приобретен через нидерландскую холдинговую компанию Prévost Holding B.V., в которой у Volvo были 51 %, у Henleys – 49 %. Volvo не хотел помещать холдинг в Великобританию, а Henleys не хотел создавать шведскую компанию. Поэтому выбор пал на Нидерланды как нейтральную юрисдикцию для совместного холдинга. В решении также отмечен интересный факт: офис компании Arthur Andersen & Co. в Роттердаме в письменной консультации в 1995 г. рекомендовал акционерам обязательно расположить место эффективного управления и контроля компании в Нидерландах, чтобы избежать налоговых претензий со стороны Великобритании и Швеции, а также прочих проблем с международным налогообложением.
В 1996–2001 гг. канадская Prévost Car Inc. совершила 11 денежных траншей дивидендов на общую сумму 90 млн канадских долларов. По нидерландско-канадскому налоговому соглашению[1795] в Канаде применяется 5 %-й налог у источника на дивиденды. Нидерландский холдинг, в свою очередь, распределял все полученные дивиденды акционерам Volvo и Henleys согласно пропорции их участия и без удержания налогов по соответствующей директиве ЕС. Вместе с тем, если посмотреть в налоговые соглашения между Швецией и Канадой и между Великобританией и Канадой, то ставки налога на дивиденды у источника были менее благоприятны, чем по нидерландско-канадскому соглашению: 15 % (Канада – Швеция) и 10 % (Канада – Великобритания).
Компания Henleys более всего нуждалась в дивидендах ввиду неустойчивого финансового положения и необходимости оплаты банковских кредитов, взятых для приобретения канадской компании. В связи с этим в материалах дела присутствовали инструкции от Henleys в адрес совместного холдинга и канадской компании с просьбой распределять дивиденды так быстро, как это возможно. В документах присутствовали некоторые ошибки и административные неточности: так, в некоторых резолюциях акционеров Volvo и Henleys были обозначены как акционеры Prévost Car Inc. в Канаде вместо Prévost Holding B.V. Далее, между Volvo и Henleys существовало соглашение о совместном предприятии, которое предусматривало регулярное распределение не менее чем 80 % прибыли нидерландского холдинга в виде дивидендов акционерам, однако нидерландский холдинг не был стороной соглашения. Кроме того, согласно праву Нидерландов любые соглашения акционеров не могут ограничить полномочия директоров совместного предприятия (в данном случае нидерландский холдинг) по своему усмотрению принимать решения о распределении дивидендов и о сумме распределяемых дивидендов.
В 2000-м и в последующие годы канадская налоговая служба при проверке применения налогового соглашения сочла, что нидерландский холдинг не является бенефициарным собственником полученных из Канады дивидендов. Она утверждала, что реальные бенефициарные владельцы дивидендов – это Volvo и Henleys. Соответственно, служба выпустила налоговые требования в адрес Prévost Car Inc. о доначислении налога, применив при этом ставки налога у источника, предусмотренные по канадско-шведскому (15 %) и по канадско-британскому (10 %) налоговым соглашениям.
Суду предстояло выяснить, насколько нидерландская холдинговая компания была бенефициарным собственником дивидендов по смыслу ст. 10 налогового соглашения между Канадой и Нидерландами.
Дело рассматривалось в двух инстанциях, сначала в налоговом суде Онтарио[1796], а затем в Федеральном апелляционном суде[1797]. В обеих инстанциях выиграл налогоплательщик, а налоговые органы не стали подавать кассационную жалобу в Верховный суд.
Исследуя положения п. 2 ст. 10 налогового соглашения между Канадой и Нидерландами, суд отметил английский термин beneficial owner и французский термин le bénéficiaire effectif, используемые, соответственно, в английском и французском тексте соглашения. В версии соглашения на нидерландском языке для обозначения понятия используется термин uiteindelijk gerechtigde. Ни один из терминов не разъяснен в налоговом соглашении. При этом термин beneficial owner используется в законе о подоходном налоге Канады, однако во франкоязычной версии закона используется иной термин, нежели le bénéficiaire effectif.
Далее суд сослался на Комментарий к МК ОЭСР в нескольких редакциях (с 1977 по 2003 г.) в отношении значения бенефициарного собственника, процитировал п. 2 ст. 3 налогового соглашения, основное правило толкования терминов, не определенных в налоговых соглашениях. Суд отметил: «Когда Канада намеревается применять налог на доходы, то термин, не определенный в налоговом соглашении, должен иметь то значение, которое он имеет в законе [о подоходном налоге], предполагается, что он имеет такое значение в законе. <…> Концепция „бенефициарной собственности“ и „бенефициарного собственника“ не признается в гражданском праве Квебека или других странах – членах ОЭСР, применяющих гражданское право», а для унификации правоприменительной практики в Канаде к некоторым отношениям траста приравнивается понятие узуфрукта[1798]. Применяя п. 2 ст. 3, суд сказал, что «п. 2 ст. 3 налогового соглашения требует определить толкование „бенефициарного собственника“ по внутреннему праву»[1799].
Интересно также, что Prévost Car Inc. инициировала взаимосогласительную процедуру, чтобы определить значение термина «бенефициарный собственник», однако канадская и нидерландская налоговые службы так и не пришли к единому мнению. Налоговые органы Нидерландов направили канадским коллегам письменное мнение о том, что Prévost Holding B.V. была бенефициарным собственником (uiteindelijk gerechtigde) дивидендов по нидерландским налоговым правилам. Канадские налоговые органы на этом официально прекратили взаимосогласительную процедуру.
При рассмотрении дела в первой инстанции Prévost Car представила авторитетные мнения экспертов, чтобы объяснить значение терминов и понятий в нидерландском и канадском праве (провинция Квебек), а также в МК ОЭСР и в Комментарии к ней. Один из экспертов, Штефан ван Вегель сослался на нидерландское решение по делу Market Maker (Royal Dutch case), согласно которому бенефициарным собственником признается лицо, которое может «свободно распоряжаться полученными дивидендами»[1800]. Нидерландский эксперт в связи с этим заключил, что Prévost Holding B.V. –
