Суд также сослался на свое предыдущее постановление по делу Hindalco Industries Ltd v. ACIT[388], в котором были изложены принципы интерпретации международных налоговых соглашений, в частности то, что язык международного договора не должен рассматриваться буквально и отклонения от обычного значения (plain meaning) допускаются там, где это диктуется контекстом. Буквальное толкование термина «платежи за технические услуги» (fees for technical services), означающее оказание услуг (rendition of services), делает правила местонахождения источника бессмысленными. Суд указал: «Аргумент о том, что, используя слова „в договаривающемся государстве“, п. 4 ст. 12 инкорпорирует тест места оказания (place of performance test) и отрицает правило источника, а также то, что услуги, оказанные за рубежом, не облагаются налогом, неприемлем… Буквального толкования международного договора, приводящего к тому, что его положения лишаются смысла, которое противоречит четкой и определенной схеме договора, следует избегать».
Суммируя позицию законодательства и судебных решений Индии в отношении доходов из источника, подытожим: доход из индийского источника включает в себя любой доход, возникающий или начисленный (accruing or arising) от любого имущества или продукта, расположенного или экономически использованного в Индии, а также доход от любого акта или деятельности на территории Индии, способных производить доход, или от любых событий в Индии, безотносительно гражданства, домициля или резидентства владельца дохода, или сторон, вовлеченных в сделки, или места, где исполнены контракты. Так, п. 2 ст. 5 закона о подоходном налоге Индии постулирует, что для нерезидентов общий доход предыдущего года должен включать в себя весь доход, происходящий от какого-либо источника, который 1) получен или предполагается быть полученным (deemed to be received) в Индии таким лицом или от имени такого лица; или 2) начислен или возникает либо предполагается быть начисленным или возникшим в Индии в течение данного года. Поэтому в случае с нерезидентом нексус для облагаемости подоходным налогом обеспечивается получением или начислением дохода в Индии[389]. Слова «начислены или возникают», по мнению суда, свидетельствуют о необходимости происхождения (источнике) дохода и должны быть определены на основе кумулятивного эффекта фактов каждого случая. Они однозначно связаны с местом, откуда доход получен, и что должно быть рассмотрено – так это источник происхождения прироста капитала, прибыли или дохода[390].
Как пишет Д. П. Миттал[391], доход также в любом случае облагается налогом, если он «(а) начислен или возник в Индии, прямо или косвенно, от любой деловой связи, или имущества, или актива, или источника дохода, или посредством передачи капитального актива, находящегося в Индии. Эти положения установлены в подп. 1 п. 9 закона, они устанавливают типы доходов, которые должны считаться начисленными или возникающими в Индии. Параграф i подп. 1 говорит: „Весь доход, начисленный или возникающий, прямо или косвенно, посредством или от любой коммерческой связи в Индии, или посредством либо от любого имущества в Индии, или посредством либо от любого актива или источника дохода в Индии, или посредством передачи капитального актива, находящегося в Индии“»[392]. По Д. П. Митталу[393], который комментировал данное положение закона, это означает, что чисто теоретически роялти и платежи за технические услуги, проводимые из Индии, но относящиеся к территории другой страны, имеют источник в Индии даже без территориальной связи с ней. Что касается самого определения понятия «источник дохода» в Индии, то Д. П. Миттал объясняет, что в этой стране концепция источника основана на моменте зарабатывания дохода (earning point of income), или, точнее, на идентификации, «где и когда зарабатывается прибыль»[394]. В этом смысле важна ранее описанная формулировка «любой доход, возникающий или начисленный в Индии от любого имущества или продукта, расположенного или экономически используемого в Индии». К примеру, роялти, уплачиваемые за использование в Индии имущества (например, патента), рассматриваются как доход от индийского источника независимо от резидентства плательщика, т. е. даже в случае, когда их платит одна иностранная компания другой.
Далее в Разъяснениях к закону говорится[395], что если все операции бизнеса происходят вне Индии, то доход, считающийся начисленным или возникающим от бизнеса в Индии, должен составлять только ту часть дохода, которая разумно относится к операциям в Индии. В Разъяснениях также сообщается, что термин «деловая связь» в Индии включает в себя любую коммерческую деятельность через лицо, которое действует от имени нерезидента и а) имеет и регулярно использует в Индии полномочия на заключение контрактов от имени нерезидента, если только такая деятельность не ограничивается покупкой товаров для нерезидента; или б) не имеет таких полномочий, но содержит в Индии склад товаров, с которого регулярно доставляет товары от имени нерезидента; или в) регулярно обеспечивает заказы с территории Индии, полностью или почти полностью для данного нерезидента либо для данного нерезидента и других нерезидентов, которые подлежат тому же контролю, что и первый нерезидент[396]. Слова «начислены или возникают» используются в значении, отличном от слова «получены» и указывают на право получения дохода, что подтвердил Верховный суд Индии в решении по делу Seth Pushalal Mansinghka (P.) Ltd. v. CIT[397]. В связи с этим становится ясно, что доход может быть начислен налогоплательщику, даже если тот не получил его фактически. Если налогоплательщик приобрел право на получение дохода, можно сказать, что доход ему начислен, если даже налогоплательщик получил его позже.
Пункт 1 ст. 9 закона определяет обстоятельства, при которых доход считается начисленным или возникшим в Индии. Параграф i статьи разделяет их на четыре основные категории. Это доход, который считается начисленным/возникшим из следующих источников в Индии: 1) любая форма коммерческой связи; 2) любое имущество; 3) любой актив или источник дохода; 4) передача капитального актива. В каждой категории закон постулирует нексус к Индии, в результате чего возникает налоговая юрисдикция. Нексус образуется в случае первой категории – от коммерческой связи, во второй – в результате ситуса имущества, в третьей – от любого актива или источника дохода, в четвертой – от ситуса капитального актива, который подлежит передаче. Парламент, принимая норму о начислении/возникновении дохода в Индии, со свойственной ему осторожностью обозначил, что необходим нексус с Индией, на основе которого юрисдикция может считаться обоснованной[398]. В деле Chainrup Sampatram v. CIT West Bengal (1953) суд сказал: «Источник прибыли и прироста стоимости бизнеса, без сомнения, – сам бизнес, а место их начисления находится там, где этот бизнес происходит»[399].
В проекте
