Чтобы лучше понять суть противоречий, которые рассматривались в индийских судах, обратимся к вопросу о самой возможности действия ст. 9 внутреннего закона о подоходном налоге Индии[402] экстерриториально, т. е. о распространении действия такой нормы на субъектов на территории других государств. Как уже говорилось выше, международное налогообложение базируется на принципе привязки субъекта (налогоплательщика) или объекта (дохода, имущества, сделки) к государству. Такая привязка может быть политической, экономической или основанной на принципе резидентства. Общий принцип, вытекающий из суверенитета государств, гласит, что законы одного государства не могут действовать на территории другого без достаточной территориальной связи (territorial connection), или, другими словами, нексуса между лицом, которое государство собирается обложить налогом, и самим государством[403].
Как уже говорилось выше, ст. 9 закона о подоходном налоге Индии содержит так называемые положения о вменении, по которым в определенных обстоятельствах доходы нерезидентов могут считаться происходящими с территории Индии[404]. Действие индийского закона распространяется на иностранного гражданина или на элемент дохода, заработанный за рубежом, не во всех случаях, а только когда может быть установлена связь между доходом и территорией Индии и только если случай подпадает под перечень обстоятельств ст. 9 закона. Тогда доход, заработанный за рубежом, может облагаться налогом[405]. Связь базируется либо на налоговом резидентстве лица, либо на деловой связи на территории Индии. Термин «деловая связь», в свою очередь, включает в себя два элемента: она должна быть «реальной, а не иллюзорной»[406], а налоговое обязательство должно иметь отношение (быть релевантным) к данной территориальной связи[407].
Согласно изменениям, которые внесены Финансовым актом в п. 1 ст. 9 закона о подоходном налоге от 1976 г., для доходов в виде процентов, роялти и платежей за технические услуги установлено правило источника, по которому ситус оказания услуг неважен, но имеет значение ситус плательщика и ситус места использования услуг[408]. То есть доход, имеющий источник в Индии, по принципу использования может подлежать налогообложению безотносительно резидентства плательщика. Принцип использования делает концепцию источника многогранной[409] в том смысле, что одна и та же услуга может считаться имеющей источник в двух странах: в стране использования и в стране оказания (where services originate as a source)[410]. После Финансового акта 2010 г. в параграф viii п. 1 ст. 9 было также внесено объяснение, согласно которому только оказание услуг в Индии можно считать основанием для возникновения налога.
• Индийское дело Vodafone International
В деле Vodafone International Holdings B.V. v. Union of India Верховный суд Индии удовлетворил апелляцию компании и отменил принятое ранее (2010) постановление Высокого суда Мумбая[411], которое вызвало довольно резкую критику в адрес индийских налоговых органов в индийском и международном инвестиционном и профессиональном сообществе.
Нидерландская компания Vodafone International Holdings B.V. приобрела 100 % уставного капитала кайманской компании CGP Investments (Holdings) Ltd., дочерней компании холдинга Hutchison Telecom International Limited – налогового резидента Каймановых островов, в результате чего стала контролирующим акционером индийской компании Hutchison Essar Limited (HEL), у HTI (BVI) Holdings Limited (HTIL). Налоговая служба утверждала, что в результате сделки возник налогооблагаемый в Индии доход в виде прибыли от продажи акций и, самое главное, что нерезидент, не присутствующий в Индии физически, тем не менее может считаться таковым в смысле ст. 195 закона о подоходном налоге, если он владеет активами в Индии или подлежит налогообложению в Индии. Иными словами, если сама налоговая обязанность компании-нерезидента установлена, то дальнейшие требования о нексусе неважны для применения ст. 195.
Компания Vodafone в ответ утверждала, что налоговое присутствие в терминологии ст. 195 должно пониматься в контексте транзакции (сделки), облагаемой налогом, а не на основе совершенно не имеющего отношения к делу вопроса. Инвестирование группы Vodafone в компанию Bharti Airtel не означает, что все компании группы Vodafone автоматически стали регулироваться индийским правом и попали под юрисдикцию индийских налоговых органов. Налоговое присутствие возникает, когда иностранная компания, ведущая бизнес в Индии, присутствует там, образовав постоянное представительство или совершая сделки, относящиеся к постоянному представительству.
Схема взаимоотношений между участниками рассматриваемого дела представлена на рисунке[412].
Суд первой инстанции решил, что налоговые органы Индии имеют право применять налог у источника в отношении нерезидентного покупателя акций иностранной компании, имеющей активы в Индии. По существу, основным вопросом дела был вопрос о юрисдикции налоговых законов Индии в отношении «офшорной» сделки по продаже иностранных акций одним нерезидентом другому нерезиденту Индии. Суд первой инстанции подтвердил решение налогового органа о том, что передача (продажа) одним нерезидентом другому нерезиденту контролирующего пакета акций нерезидентной компании, которая косвенно владеет активом в Индии, может облагаться налогом в Индии, т. е. индийскую налоговую юрисдикцию в отношении обязательств по уплате налога нерезидентом согласно ст. 195 закона о подоходном налоге. Суд первой инстанции основывался на следующих аргументах:
Сделка между Vodafone и HTIL не просто совершилась в форме передачи одной-единственной акции CGP на Кайманах, но заключалась в комплексном коммерческом взаимоотношении сторон, согласно которому предметом сделки по существу была передача контрольного пакета в HEL от HTIL к VIHBV. Пакет представляет собой идентифицируемый «капитальный актив», существующий независимо от CGP.
Задолго до самой сделки, когда HTIL контролировала компанию HEL, была построена комплексная холдинговая структура владения и финансирования индийских компаний, которые, в свою очередь, имели прямое и косвенное участие в HEL.
При
