Налог на прибыль

коллективным договором – в расходы на обеспечение нормальных условий труда.

5.4.5. Расходы на арендные платежи

Арендные платежи могут списываться только по действующему договору аренды. Для этого арендодатель должен иметь право на объект аренды (быть собственником или владельцем объекта), договор должен быть заключен в письменной форме, а договор аренды недвижимого имущества (здания, отдельных помещений в нем, сооружения) должен быть заключен на срок не менее года и зарегистрирован. Это правило установлено п. 3 ст. 433, ст. 609 и 651 ГК РФ. В аналогичном порядке регистрируются изменения, вносимые в такой договор, а также прекращение и расторжение договора.

Арендные платежи, внесенные на основании договора аренды недвижимости на срок не менее года, включаются в состав прочих расходов в соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их обоснованности и подтверждения соответствующими первичными документами только после государственной регистрации этого договора.

То же касается требований регистрации дополнительных соглашений к таким договорам (письма Минфина России от 30.12.2005 № 03-03-04/1/471, от 05.08.2005 № 03-03-04/4/34).

Если договор аренды прошел государственную регистрацию, то расходы организации на оплату аренды учитываются с момента такой регистрации. В то же время в случае если в соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ условия договора распространяются на период с момента передачи объекта аренды потенциальному арендатору, то арендные платежи по зарегистрированному или находящемуся на государственной регистрации договору принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций с момента получения объекта в пользование по акту приемки-передачи (письмо Минфина России от 01.11.2005 № 03-03-04/1/325).

Договор аренды может быть только возмездным. Если арендная плата договором не определена, договор нельзя считать заключенным, так как в нем не оговорено одно из существенных условий: возмездность договора аренды предполагает, что арендная плата должна приносить прибыль арендодателю, поэтому компенсационный характер арендной платы неприемлем. Договор считается незаключенным, если, например, арендная плата ограничена возложением на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг (п. 12 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой»).

Если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год (ст. 614 ГК РФ, п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 № 66 и постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2007 № 3484/07).

Договорами аренды недвижимости в подавляющем большинстве случаев предусмотрена компенсация арендатором соответствующей доли расходов арендодателя на коммунальные платежи, телефонную связь и т.д. Оптимальным является включение таких платежей в состав арендной платы (письма Минфина России от 03.03.2006 № 03-04-15/52, от 19.09.2006 № 03-06-01-04/175).

5.4.6. Расходы на лизинговые платежи

Договор лизинга как вид договора аренды всегда носит возмездный характер. Плата по договору (лизинговые платежи) представляет собой общую сумму платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят:

– возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю;

– возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;

– доход лизингодателя.

В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю [13].

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга.

У лизингополучателя арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, согласно подпункту 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, а с 2006 года у лизингодателя по этой же статье списываются расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг, если объект лизинга учтен на балансе лизингополучателя.

По методу начисления лизинговых платежей стороны могут выбрать:

– метод «сфиксированнойобщейсуммой» , когда общая сумма платежей начисляется равными долями в течение всего срока договора в соответствии с согласованной сторонами периодичностью;

– метод «савансом» , когда лизингополучатель при заключении договора выплачивает лизингодателю аванс в согласованном сторонами размере, а остальная часть общей суммы лизинговых платежей (за вычетом аванса) начисляется и уплачивается в течение срока действия договора, как и при начислении платежей с фиксированной общей суммой. Авансовый платеж должен признаваться в расходах лизингополучателя равными долями в течение срока действия договора (п. 1 ст. 272 НК РФ);

– метод «минимальныхплатежей» , когда в общую сумму платежей включаются сумма амортизации лизингового имущества за весь срок действия договора, плата за использованные лизингодателем заемные средства, комиссионное вознаграждение и плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором, а также стоимость выкупаемого лизингового имущества, если выкуп предусмотрен договором (см. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей, утвержденные Минэкономики России 16.04.1996).

Текущий лизинговый платеж признается в расходах налогоплательщика-лизингополучателя независимо от того, на чьем балансе учтен сам объект.

Налогоплательщик-лизингополучатель имеет право учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы в виде лизинговых платежей, в том числе по предмету лизинга, переданному в сублизинг (письмо Минфина России от 04.05.2005 № 03-03-01-04/1/222).

Выкупная стоимость предмета лизинга в отличие от текущих лизинговых платежей не является платой за пользование объектом лизинга, а представляет собой расходы на приобретение основного средства – предмета лизинга. Независимо от порядка и сроков внесения выкупной стоимости налогоплательщик должен вычленять ее из текущих расходов, так как в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании п. 5 ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. 256—259 НК РФ. Выкупная стоимость предмета лизинга не учитывается в составе лизингового платежа, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль у лизингополучателя, в составе текущих расходов независимо от формы и способа расчетов (письма ФНС России от 16.11.2004 № 02-5- 11/172@, Минфина России от 03.03.2005 № 03-06-01-04/125, от 24.05.2005 № 03-03-01-04/1/288, от 26.10.2004 № 03-03-01-04/4/15, от 24.04.2006 № 03-03-04/1/392).

Таким образом, лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, не учитывается для целей налогообложения прибыли.

Если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, вся сумма лизинговых платежей должна рассматриваться как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю (письмо Минфина России от 09.11.2005 № 03-03-04/1/348).