Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации являются налогоплательщиками налога на прибыль.
В соответствии с пунктом 2 статьи 306 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) под постоянным представительством понимается место деятельности, где иностранная организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность в Российской Федерации.
В случае если нерезидент действует на территории Российской Федерации через постоянное представительство, то объектом налогообложения у него являются:
– доходы, полученные иностранной фирмой в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенные на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений пункта 4 статьи 307 НК РФ;
– доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в Российской Федерации за вычетом расходов, связанных с их получением;
– другие доходы от источников в Российской Федерации, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ.
Если же иностранная организация не имеет в Российской Федерации постоянного представительства, то объектом налогообложения у иностранной компании выступают доходы, полученные от источников в Российской Федерации, определяемые в соответствии со статьей 309 НК РФ.
Пунктом 4 статьи 286 НК РФ установлено, что если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов), выплачивающих указанный доход налогоплательщику.
Налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате (перечислению) денежных средств или иному получению дохода.
Таким образом, если иностранный правообладатель не осуществляет в Российской Федерации деятельность через постоянное представительство или же выплачиваемая ему сумма за приобретаемое авторское право не связана с доходами его постоянного представительства в Российской Федерации, то у российской стороны сделки возникают обязанности налогового агента по налогу на прибыль организаций.
При исчислении суммы налога российская сторона, выступающая налоговым агентом, по общему правилу использует ставку налога, определенную подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ – 20 %. Иное может быть предусмотрено лишь соответствующим международным договором, заключенным Российской Федерации со страной компании-нерезидента.
Обратите внимание!
Статьей 7 НК РФ установлено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила, чем предусмотренные НК РФ, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Поэтому налоговому агенту перед тем как исчислить и удержать сумму налога у иностранного налогоплательщика, необходимо проверить имеется ли соответствующее международное соглашение со страной фирмы-нерезидента, а в случае его наличия и проанализировать порядок налогообложения выплачиваемых доходов.
Ведь в соответствии с пунктом 2 статьи 310 НК РФ одним из исключений, когда у налогового агента не возникает обязанности удержания суммы налога у иностранного партнера, является выплата доходов, которые не облагаются налогом в Российской Федерации в соответствии с международными договорами.
Чтобы налоговый агент имел возможность не удерживать налог совсем или исчислить его по пониженной ставке, до выплаты дохода иностранному правообладателю последний обязан предоставить ему подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым у Российской Федерации заключен международный договор, регулирующий вопросы налогообложения. Указанное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Если такого подтверждения нет, то «агентский» налог придется уплатить.
В последующем иностранный налогоплательщик вправе возвратить сумму «лишнего» налога, удержанного налоговым агентом. Для возврата налога иностранная организация должна представить в налоговый орган по месту учета налогового агента, документы, перечисленные в пункте 2 статьи 312 НК РФ. Заявление на возврат налога, удержанного налоговым агентом, иностранный налогоплательщик вправе подать в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором ему был выплачен доход по договору на отчуждение авторских прав.
Напомним, что согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Одним из оснований возникновения обязанностей налогового агента по НДС является приобретение товаров (работ, услуг) на российской территории у иностранного поставщика, не имеющего соответствующей регистрации в Российской Федерации, на это указывает статья 161 НК РФ. Следовательно, для того, чтобы определить будут ли возникать у российской стороны обязанности налогового агента, в первую очередь нужно определить место оказания услуги по передаче авторских прав. Порядку определения места реализации работ (услуг) в главе 21 НК РФ посвящена статья 148 НК РФ, которая содержит как общий порядок, так и специальный. По общему правилу, установленному подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, услуга считается оказанной в Российской Федерации, если исполнитель услуги осуществляет деятельность на российской территории. Но в отношении работ, услуг, предусмотренных подпунктами 1–4.1, 4.3 пункта 1 статьи 148 НК РФ, предусмотрены специальные правила определения места реализации работ (услуг).
В частности, при оказании услуг по передаче авторских прав местом их реализации признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Так как в разрезе нашей статьи авторские права приобретаются российской организаций, то понятно, что местом оказания услуги по передаче прав признается российская территория и имеет место объект обложения налогом.
Если иностранец зарегистрирован в Российской Федерации в качестве самостоятельного плательщика, то налог с операции по оказанию услуги он исчисляет и уплачивает сам в порядке, установленном главой 21 НК РФ. Если же соответствующей регистрации нет, то российский покупатель прав обязан исчислить налог, удержать его у иностранной организации и заплатить в бюджет.
Обратите внимание!
При этом следует учитывать, что в соответствии с подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 НК РФ передача исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем и секреты производства (ноу-хау) освобождена от обложения налогом на основании. Данная льгота является обязательной и не может применяться налогоплательщиком на добровольной основе.
Следовательно, если приобретаемое авторское право входит в указанный перечень (например, авторское право на программу для ЭВМ), то обязанности налогового агента у российской организации закончатся на выписке соответствующего счета-фактуры, в котором на основании пункта 5 статьи 168 НК РФ налоговый агент должен сделать соответствующую надпись или поставить штамп «Без НДС».
Если же приобретаемое авторское право не освобождено от налогообложения, то налоговый
