любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле. При этом, согласно пункту 2 статьи 38 НК РФ, под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ). А это означает, что в целях налогообложения товаром признается и недвижимое имущество, отгрузка которого или транспортировка невозможна. Поэтому для такого вида товара предусмотрена специальная норма определения места реализации, зависящая от «прописки» объекта недвижимости.
Если объект недвижимого имущества находится в Российской Федерации и при продаже не отгружается и не транспортируется, то местом его реализации считается российская территория и у продавца возникает объект налогообложения по НДС.
Предположим, что организация «А», имеющая в собственности здание, находящееся в городе Новосибирске, реализует его покупателю (при этом не имеет значения, является ли покупатель резидентом Российской Федерации или нет).
Так как недвижимый объект находится в Российской Федерации, то у организации «А» имеет место объект налогообложения по НДС.
Предположим, что организация «А», имеющая в собственности здание, находящееся в Болгарии, продает его покупателю (при этом также не важно, представителем какого государства является покупатель недвижимости).
Так как здание находится на территории Болгарии, то местом его реализации выступает территория иностранного государства и у российской стороны объекта налогообложения не возникает.
Таким образом, основным критерием для определения места реализации товаров, в том числе недвижимого имущества, выступает территория его нахождения в момент продажи.
Обратите внимание!
Имущество, вывезенное с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме временного вывоза с целью использования в производственной деятельности налогоплательщика за пределами территории Российской Федерации, не является товаром для целей обложения налогом на добавленную стоимость. Местом реализации указанного имущества территория Российской Федерации не признается, и, соответственно, операция по его реализации за пределами территории Российской Федерации налогом на добавленную стоимость не облагается. На это указал Минфин Российской Федерации в своем Письме от 27 апреля 2010 года № 03-07-08/132.
Статьей 130 ГК РФ определено, что к недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Указанные виды «специальной» недвижимости, как известно, перемещаются, и в момент продажи они могут находиться за пределами Российской Федерации. Как определить место реализации такого товара?
Согласно пункту 1 статьи 67 Конституции Российской Федерации территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальное море, воздушное море над ними.
На то, что территориальное море признается территорией Российской Федерации, указывает и Минфин Российской Федерации в Письме от 10 июня 2011 года № 03-07-08/182.
Кстати, о том, что понимается под территориальным морем Российской Федерации сказано в статье 2 Федерального закона от 31 июля 1998 года № 155-ФЗ «О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации». В силу указанной нормы территориальное море Российской Федерации представляет собой примыкающий к сухопутной территории или к внутренним морским водам морской пояс шириной 12 морских миль.
Кроме того, на основании пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 17 декабря 1998 года № 191-ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации» исключительной экономической зоной Российской Федерации признается морской район, находящийся за пределами территориального моря Российской Федерации и прилегающий к нему. Определение исключительной экономической зоны применяется также ко всем островам Российской Федерации, за исключением скал, которые не пригодны для поддержания жизни человека или для осуществления самостоятельной хозяйственной деятельности.
Таким образом, исключительная экономическая зона Российской Федерации не признается территорией Российской Федерации, следовательно, реализация налогоплательщиком, например, рыбной продукции на данной территории не подпадает под объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость по пункту 1 статьи 146 НК РФ.
Аналогичного подхода придерживается и Минфин Российской Федерации, на что указывает его Письмо от 10 августа 2009 года № 03-07-08/180.
О том, что исключительная экономическая зона не признается территорией Российской Федерации, финансисты в очередной раз напомнили в своем Письме от 10 июня 2011 года № 03-07-08/182.
Как и в случае оказания услуг (выполнения работ) место реализации товаров налогоплательщику нужно подтвердить документально. Однако если пункт 4 статьи 148 НК РФ содержит состав подтверждающих документов при оказании услуг (выполнении работ), то в статье 147 НК РФ ничего об этом не сказано.
По мнению автора в качестве таких документов могут выступать контракт с иностранным покупателем товаров, первичные документы, свидетельствующие о реализации товаров, а также товаросопроводительные документы.
Подпунктом 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ определено, что ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, представляет собой объект налогообложения. Причем в данном случае НДС рассматривается не в качестве косвенного налога, а признается таможенным платежом. Уплата налога по общему правилу производится на таможне, причем обычно это делает декларант. Если ввозимые товары декларируются таможенным брокером, то ответственным за уплату ввозного налога является таможенный брокер.
Правом на вычет НДС, уплаченного при ввозе, обладают только налогоплательщики НДС, поэтому «иностранец», не состоящий на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщика НДС, не сможет им воспользоваться. При ввозе товаров иностранным поставщиком для дальнейшей продажи, местом реализации таких товаров считается территория Российской Федерации, тем самым у иностранного продавца возникает объект налогообложения.
Если иностранный поставщик состоит на учете в налоговых органах Российской Федерации, то он самостоятельно исчисляет и уплачивает НДС в бюджет, в порядке, предусмотренном статьей 21 НК РФ. Если же такой регистрации не имеется, то уплату налога за него осуществляет покупатель, который, согласно статье 161 НК РФ, признается налоговым агентом.
Уплатив налог, покупатель – налогоплательщик НДС вправе воспользоваться вычетом по налогу (пункт 3 статьи 171 НК РФ). Однако для того, чтобы налоговый агент смог воспользоваться вычетом, у него должны выполняться следующие условия:
– налоговый агент является налогоплательщиком НДС по своей основной деятельности;
– на руках у налогового агента имеются платежные документы, свидетельствующие, что сумма налога удержана у иностранного партнера и перечислена в бюджет;
– приобретенные товары (работы, услуги) у иностранной организации предназначены для использования в деятельности, облагаемой НДС;
– у налогового агента есть надлежаще оформленный счет-фактура, выписанный им от имени продавца (пункт 3 статьи 168 НК РФ);
– приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету (пункт 1 статьи 172 НК РФ).
На основании пункта 6 статьи 161 НК РФ налоговый агент обязан представить в налоговую инспекцию декларацию по НДС.
Форма налоговой декларации, представляемая налоговым агентом в налоговый орган по месту своего
