Кроме того, может быть признано, что материнская компания имеет постоянное представительство в государстве, если ее дочерняя компания – зависимый агент, т. е. имеет и регулярно использует полномочия заключать контракты от имени материнской компании, если только дочерняя компания не является независимым агентом, действуя в рамках своей обычной деятельности, по смыслу п. 6 ст. 5 МК ОЭСР. Постоянное представительство может возникнуть также при деятельности через независимого агента, если последний действует вне рамок своей обычной деятельности.
Выше говорилось о материнской компании; на самом деле те же принципы применимы к любой иной компании, принадлежащей мультинациональной группе компаний. Вместе с тем вопрос о наличии или отсутствии постоянного представительства должен решаться в применении к каждой отдельной компании группы; то, что одна из компаний группы создала постоянное представительство для другой, еще не означает, что это каким-то образом сказывается на других компаниях группы[1172].
Следуя положениям п. 42 Комментария к МК ОЭСР[1173], следует различать ситуации, когда компания группы предоставила свои помещения в распоряжение другой компании той же группы, создавая при этом постоянное представительство, и другие ситуации, достаточно частые, когда одна из компаний группы оказывает услуги (например, управленческие) другой компании группы как часть собственного бизнеса. Причем такая деятельность ведется исключительно с использованием собственных помещений дочерней компании и с привлечением ее персонала. В этих случаях место оказания услуг не находится в распоряжении материнской компании. Кроме того, дочерняя компания ведет через это место именно свой бизнес, а не бизнес компании, которой оказаны услуги. Таким образом, указанное место не может рассматриваться как постоянное представительство компании – получателя услуг. В самом деле, тот факт, что собственная деятельность компании, которая ведется в определенном месте, может создавать экономическую выгоду бизнесу другой компании, не означает, что другая компания ведет бизнес через данное место. Очевидно, к примеру, что компания, приобретающая компоненты или услуги у другой компании, находящейся в другой стране, не создает постоянное представительство лишь по причине получения выгоды от производства продукции или от оказания услуг.
Вышеупомянутое правило п. 42 было введено в Комментарий к МК ОЭСР в 2005 г. в ответ на дело Philip Morris case[1174] в Италии, в котором Верховный суд Италии (Corte Supreme di Cassazione) признал дочернюю компанию группы Philip Morris постоянным представительством сразу нескольких компаний группы. В этом деле немецкая Philip Morris GmbH заключила контракт на поставку сигарет с итальянской государственной табачной монополией. Группа поручила своей итальянской дочерней компании Intertaba SpA надзор за складскими подразделениями и розничной сетью в Италии, а также координацию исполнения контракта с табачной монополией. Монополия уплачивала роялти компаниям, входившим в группу Philip Morris, за предоставленные ей лицензии на производство и распространение сигарет под торговыми марками, принадлежащими группе.
Налоговые органы утверждали, что деятельность Intertaba привела к возникновению скрытого постоянного представительства в Италии в отношении других компаний группы Philip Morris. Причины: сотрудники Intertaba участвовали в согласовании условий лицензионного договора с табачной монополией, а также выполняли иные поручения и функции в интересах иностранных компаний группы, выходящие за рамки основной деятельности Intertaba (производство сигаретных фильтров). Характерно, что затраты на выполнение функций, которые Intertaba несла в интересах прочих компаний группы в связи с администрированием лицензионного договора и дистрибьюторских соглашений между табачной монополией и компаниями группы, не возмещались ей со стороны группы. Кроме того, налоговые органы нашли юридические заключения, описывающие преимущества инкорпорации отдельной компании в Италии с самостоятельным бизнесом, задачи которой не включали бы в себя лицензирование и продажи сигарет, для снижения риска налогообложения в Италии в отношении роялти, полученных от предоставления лицензии табачной монополии. Далее налоговые органы подчеркнули особенность структуры бизнеса, примененной корпорацией на итальянском рынке и отличавшейся от схем ведения бизнеса на других рынках, на территории которых для получения роялти образовывались либо дочерняя компания, либо филиал. На этом основании налоговые органы посчитали, что роялти, уплачиваемые табачной монополией, подлежали налогообложению у источника в Италии, как связанные с деятельностью нерезидента через постоянное представительство в Италии.
Оспаривая выводы налогового органа, компания обратилась в суд, где выиграла в первых двух инстанциях. Ее аргументация основывалась на том, что налоговые органы не доказали наличия ни физического постоянного представительства у иностранных компаний группы в Италии (т. е. помещений, находящихся в их распоряжении), ни агентского постоянного представительства.
Однако позже Верховный суд постановил, что Intertaba может считаться постоянным представительством немецкой компании по нескольким основаниям, включая тот факт, что ее персонал участвовал в согласовании контрактов и в управлении бизнесом нерезидента в Италии. Направляя дело на новое рассмотрение в нижестоящую судебную инстанцию, в мотивировочной части Верховный суд сформулировал пять принципов, которыми должны руководствоваться судьи при новом рассмотрении дела:
Итальянская компания может образовать постоянное представительство сразу для нескольких компаний, принадлежащих одной группе компаний и реализующих единую стратегию;
Надзор и контроль (supervision and control) за результатами деятельности на основании договора в принципе не может относиться к вспомогательной деятельности согласно п. 4 ст. 5 МК ОЭСР (такие же положения содержатся в германско-итальянском налоговом соглашении);
Участие на этапе заключения договора может быть рассмотрено как полномочия заключать контракты, даже если у представителей или сотрудников нет формальных полномочий представлять интересы;
Делегирование управления деловыми операциями компании-резиденту корпорацией-нерезидентом в Италии делает компанию-резидента постоянным представительством иностранной корпорации;
Возникновение постоянного представительства должно определяться на основании сущностного, а не формального подхода.
Интересно, что в ст. 162 Налогового кодекса Италии, принятого в 2003 г., концепция постоянного представительства была изложена по аналогии с определением ст. 5 МК ОЭСР и содержала, среди прочего, место управления, а также список исключений, аналогичный списку п. 4 ст. 5 МК ОЭСР. Итальянский судья Альтиери, комментируя решение суда, указал, что суд не изобрел новую концепцию множественного постоянного представительства (multiple permanent establishment) группы компаний, но просто идентифицировал общую структуру для реализации стратегии группы. Судья также отметил, что деятельность итальянской компании в интересах компаний-нерезидентов была искусственно разделена, чтобы создать впечатление, будто компания действует в пользу различных аффилированных предприятий. В этом смысле налогоплательщик считал, что он может воспользоваться исключением п. 4 ст. 5 МК ОЭСР в части подготовительной и вспомогательной деятельности. Судья Альтиери также отметил, что присутствие на деловых переговорах и участие в них (presence and participation) было скорее вопросом доказательств, нежели чем вопросом существа дела. Так, при сборе доказательств во время налоговой проверки выяснилось, что представители нерезидента регулярно согласовывали контракты, хотя сам контракт формально был заключен другим лицом, и последнее обстоятельство суд признал несостоятельным.
В решении суд подчеркнул, что дочерняя компания была инкорпорирована в Италии, чтобы скрыть наличие постоянного представительства в Италии и, таким образом, избежать полного налогообложения дохода в виде роялти, извлекаемого из лицензионных
