У международных корпораций может быть немало вполне обоснованных коммерческих и юридических причин, не связанных с налогообложением, чтобы использовать зарубежные холдинговые компании. Но даже если налоговые соображения не основные или не преобладающие, это не означает, что они не должны играть роль при выборе варианта или способа инвестирования, поскольку они всегда будут влиять на эффективную ставку налогообложения компании или группы компаний.
Как же совместить концепцию бенефициарной собственности и устоявшиеся принципы построения холдинговых структур крупных корпораций так, чтобы МНК могла максимально снизить налоговые риски? Ведь с экономической точки зрения промежуточная холдинговая компания – не более чем кондуит между компанией, распределяющей дивиденды, и собственно акционерами холдинговой компании, которые при ее отсутствии не имели бы права на налоговые льготы. Заметим, что канадский суд в деле Prévost Car уделил наибольшее внимание именно юридическим аспектам работы холдинговой компании, независимости ее управленческих органов, их полномочий по выплате дивидендов, юридическим обязательствам по выплате дивидендов и т. п. Таким образом, применить доктрину снятия корпоративной вуали в случае с такой компанией невозможно. Так кто же тогда бенефициарный владелец дивидендов? В Prévost Car был дан следующий ответ: холдинговая компания, поскольку налоговые органы не смогли доказать обратное.
Velcro Canada
Налоговый суд Канады 24 февраля 2012 г. принял постановление по делу Velcro Canada Inc. v. The Queen[1815], которое на данный момент считается ведущим канадским прецедентом касательно бенефициарной собственности в контексте выплат роялти по сублицензионному договору. В деле суд постановил, что нидерландская промежуточная компания (сублицензиар, получающий роялти от канадской компании – лицензиата) считается бенефициарным собственником роялти, полученных по сублицензии, для целей налогового соглашения между Канадой и Нидерландами. Интересно, что сторона защиты и суд ссылались на ранее принятое решение по делу Prévost Car. Налоговые органы утверждали, что нидерландская компания не может считаться бенефициарным собственником из-за сублицензионного характера правоотношений, однако суд постановил, что даже такая компания в отношении полученных роялти обладает признаками бенефициарного собственника: правами «использования, обладания, риска и контроля». Нидерландская компания не была агентом, номинальным держателем или кондуитом, в связи с чем снятие корпоративной вуали в ее отношении считается необоснованным, пока компания является кондуитной и без какой-либо дискреции в отношении использования и применения средств. Это решение очень важно для налогоплательщиков, поскольку оно разъясняет, какие обстоятельства позволят избежать квалификации компании в качестве кондуита и применить налоговое соглашение.
Факты дела были следующие. Канадская группа компаний Velcro Canada Inc. (VCI) с 1980-х гг. производила держатели и запорные устройства под брендом Velcro. Товары выпускались на основании лицензионного договора от 1987 г., заключенного с правообладателем – нидерландской Velcro Industries B.V. (VI BV). Объектом сублицензии были товарные знаки, патенты, копирайты и иные объекты интеллектуальной собственности, включая ноу-хау, за которое канадская компания VCI регулярно выплачивала роялти. На основании договора об избежании двойного налогообложения с Нидерландами от 27 мая 1986 г. VCI удерживала налог по ставке 10 % в период до 1998 г., а далее – с полным освобождением от налога у источника в Канаде ввиду изменений 1997 г., которые освобождали патентные роялти от налога у источника (при условии, что их получатель – бенефициарный собственник). С 1987 г. и до конца 1995 г. ни у кого не возникало сомнений, что нидерландская VI BV – бенефициарный собственник роялти, поскольку она владела соответствующей интеллектуальной собственностью. Однако позже, после реструктуризации, VI BV перенесла свое налоговое резидентство на Нидерландские Антильские острова – в юрисдикцию, на которую не распространяется налоговое соглашение между Канадой и Нидерландами. Такое перемещение VI BV означало, что она теряет право применить указанное выше налоговое соглашение, однако план реорганизации также предполагал создание новой компании в Нидерландах – Velcro Holdings BV (VH BV), которой в порядке цессии были переданы все права по первоначальной лицензии с VCI. Это фактически превращало лицензию от VI BV в пользу VCI в сублицензию от VHBV в пользу VCI. В итоговой структуре VI BV оставалась правообладателем всех объектов интеллектуальной собственности и предоставила лицензию VH BV, которая, в свою очередь, предоставила сублицензию VCI. Соответственно, VH BV по условиям лицензионного соглашения была обязана уплатить роялти по основному лицензионному договору в течение 30 дней с получения сублицензионных платежей от VCI в сумме, равной проценту от «нетто-продаж» продукции, произведенной по лицензии (фактически эта сумма равнялась примерно 90 % полученных платежей).
Позиция налоговых органов заключалась в том, что VCI с 1995 г., после реструктуризации, не должна была применять освобождение, предоставленное п. 3 ст. 12 налогового соглашения, поскольку VH BV не должна признаваться бенефициарным собственником роялти. Налоговые органы начислили налог у источника в размере 25 %. По их мнению, VH BV должна считаться агентом, номинальным держателем или кондуитом в отношении роялти, полученных по сублицензии, поскольку она не владеет объектами интеллектуальной собственности и имеет обязательство выплачивать 90 % полученных средств в качестве платежа по основной лицензии в адрес VH BV, которая, по мнению налоговых органов, и была бенефициарным собственником выплачиваемых VCI доходов в 1996–2004 гг.
Налогоплательщик же утверждал, что полученные по сублицензии роялти находились в полном распоряжении директоров VH BV, поскольку эти денежные средства смешивались с прочими средствами компании и направлялись в рамках обычного кассового плана на прочие расходы компании, на инвестиции и на оплату обязательств, в том числе и по основной лицензии. Следовательно, компания не может считаться кондуитом, поэтому положения налогового соглашения должны применяться.
Суд, исследуя квалификационные характеристики VH BV как бенефициарного собственника, обратился к анализу, сделанному судом в деле Prévost Car, где судья Рип определил бенефициарного собственника как лицо, которое получает доход для себя, для собственного использования и обладания, принимает риски и контролирует доход. Судья Росситер, который рассматривал дело Velcro, выделил четыре признака наличия бенефициарной собственности, вытекающих из дела Prévost Car: а) владение (обладание), б) право использования, в) несение риска и г) контроль. Судья также сказал, что не имеется права снимать корпоративную вуаль, кроме случаев полного отсутствия у компании дискреции по отношению к использованию и применению средств (unless the corporation has «absolutely no discretion» with regard to the use and application of the funds). Судья Росситер заключил, что VH BV соответствует всем четырем признакам бенефициарной собственности, вытекающим из научной теории. Суд предоставил следующее объяснение:
– VHBV обладала юридическими правами получать роялти от VCI, а не VI BV;
– средства зачислялись на банковский счет, открытый VH BV, которым она могла неограниченно распоряжаться;
– эти средства смешивались с другими денежными средствами (например, с процентами по выданным займам) на банковских счетах и не держались на отдельном счете;
– после получения средств VH BV конвертировала канадские доллары в доллары США для оплаты задолженности
