Однако налоговые органы Индонезии заявили, что освобождение от налога у источника на проценты в данном случае не применяется, поскольку IFC B.V. не считается бенефициарным собственником процентов ввиду структуры ее доходов, расходов, активов и пассивов в финансовой отчетности. По их мнению, IFC B.V. была кондуитом и действовала от имени бенефициарного собственника – PT Indosat Tbk.
В суде налоговые органы процитировали выдержку из судебного решения от 14 марта 2008 г. по делу PT Transportasi Gas Indonesia v. Direktur Jenderal Pajak, в котором было сказано, что один лишь сертификат резидентства иностранного получателя дохода не может свидетельствовать о том, является ли получатель бенефициарным собственником дохода, что решение должно соответствовать принципу приоритета содержания над формой.
Суд отметил, что под бенефициарным собственником следует понимать реального собственника, который имеет все полномочия в отношении использования дохода и распоряжения им (economically able to enjoy the income), в силу этого такой доход должен облагаться налогом в стране резидентства получателя. Суд также отметил, что государство резидентства получателя дохода осведомлено о том, является ли он бенефициарным собственником, и что страна – источник дохода должна запросить эту информацию на основании международного налогового соглашения. При обмене информацией индонезийские налоговые органы также должны запрашивать и мотивы создания нидерландской компании.
Суд процитировал определение бенефициарного собственника, данное Клаусом Фогелем: бенефициарный собственник – это тот, кто может свободно принимать решения: 1) должен ли актив или капитал использоваться или быть предоставленным в использование третьим лицам; 2) как именно должен использоваться полученный доход. Нельзя толковать термин «бенефициарный собственник» по внутреннему закону применяющей международное соглашение страны, поскольку ни одно национальное законодательство не предлагает точного определения бенефициарной собственности. Продолжая логику Фогеля, суд сказал, что поскольку значение термина в международном налоговом праве определяется исходя из фактических обстоятельств, то дать более точное общее определение невозможно. Любое внутреннее определение термина должно быть согласовано между договаривающимися государствами на основе принципа взаимности.
Анализируя схему финансирования через IFC B.V., суд отметил следующие ее характеристики, свидетельствующие против признания компании бенефициарным собственником:
– IFC B.V. – промежуточная компания (pass-through company), потому что она не имеет права распоряжаться полученными процентами и контролировать их. IFC B.V. с юридической, коммерческой и практической точки зрения обязана передать весь полученный процентный доход третьему лицу.
– IFC B.V. – кондуитная компания. На основе анализа бухгалтерской отчетности стало ясно, что PT Indosat Tbk (истец) имеет 100 %-ю долю участия в капитале IFC B.V.
– Из учредительных документов следовало, что цель создания IFC B.V. – привлечение заемных средств, их последующее предоставление взаймы и привлечение новых заемных средств в форме выпуска облигаций, векселей и прочих ценных бумаг, получение гарантий и вовлечение во внутригрупповое финансирование.
– IFC B.V. предоставила истцу заем за счет средств, привлеченных от выпуска облигаций, причем их выпуск полностью гарантировался истцом.
– IFC B.V. не имеет самостоятельного кредитного или процентного риска.
– Процентные расходы представляют собой основную статью затрат, прочие затраты IFC B.V. – это только расходы на юридические и профессиональные услуги, административные и секретарские расходы. Нет расходов на зарплату – значит, компания не ведет экономической деятельности.
– Самый значительный актив компании – это права требования по предоставленному займу истцу. Больше у компании нет физических активов.
– Около 99,56 % от полученного процентного платежа перенаправлено третьим лицам.
В итоге суд постановил, что имеется злоупотребление положениями налогового соглашения между Индонезией и Нидерландами, поскольку без IFC B.V. выгоды налогового соглашения не были бы предоставлены держателям облигаций.
Как отметил индонезийский налоговый консультант Фредди Карьяди[1837], данное дело имеет огромное значение для формирования практики применения налоговых конвенций в Индонезии, а кроме того, проливает свет на ряд интересных теоретических правовых аспектов. Во-первых, свойственное общему праву Англии разделение права собственности на юридическую и экономическую категории не признается в Индонезии, стране с цивилистической правовой традицией. Поэтому термин «бенефициарный собственник» в любом индонезийском налоговом соглашении должен быть объяснен либо в налоговом законодательстве, либо в самом налоговом соглашении. Во-вторых, налоговые органы должны использовать механизм международного обмена информацией для подтверждения бенефициарной собственности. И в-третьих, решение суда в пользу налоговых органов по вопросу бенефициарной собственности в данной схеме было вполне предсказуемым, поскольку мы имеем дело с кондуитной компанией, которая находится в 100 %-м владении индонезийской компании, а структура ее денежных потоков говорит о том, что компания не имеет прав контролировать денежные средства и распоряжаться ими.
10.16.8. Индия
Universal International Music B.V.
Дело DDIT v. Universal International Music B.V.[1838] касалось бенефициарной собственности на доход в форме роялти. Высокому суду Бомбея предстояло решить, считается ли нидерландская компания Universal International Music B.V. бенефициарным собственником роялти, выплачиваемого из Индии, для применения пониженной 10 %-й ставки налога у источника по налоговому соглашению между Индией и Нидерландами.
Обстоятельства дела таковы. Universal International Music B.V. – нидерландская компания, принадлежащая международной группе компаний Universal Music Group. Эта группа – одна из крупнейших международных компаний звукозаписи в мире, ее штаб-квартира расположена в США. Согласно бизнес-модели группа заключает контракты с исполнителями, музыкантами и т. д., причем контракты заключают так называемые репертуарные компании, приобретая лицензионные права на музыкальные произведения у правообладателей. Далее репертуарные компании передают сублицензии на использование музыкальных произведений другим компаниям группы в различных странах для коммерческой эксплуатации, т. е. воспроизведения по медиаканалам, включая радио, телевидение и т. д.
Соответственно, нидерландская Universal International Music B.V. передала часть прав на коммерческую эксплуатацию музыкальных треков на территории Индии другой компании группы – Universal Music India Private Ltd. – на основании сублицензионного договора, по которому последняя в 2000–2005 гг. уплачивала нидерландской компании роялти. Налоговые органы затребовали у нидерландской компании контракты с репертуарными компаниями, у которых приобретались права; не получив их, сделали вывод о том, что Universal International Music B.V. была не бенефициарным собственником роялти, а всего лишь коллекторским агентом репертуарных компаний, и начислили налоговому агенту налог у источника по ставке 30 %. Однако требуемые контракты налогоплательщик представил в ходе рассмотрения апелляции.
Примечательно, что Universal International Music B.V. представила сертификат резидентства,
