В бухгалтерском учете указанные разницы включаются в состав прочих доходов (при росте курса) или в состав прочих расходов (при падении курса). На это указывают пункты 11–13 ПБУ 3/2006. Отражаются они на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Ремонт полученного в аренду имущества арендатором, кто должен его производить и как, изменив договор, предотвратить безвозмездность операции
Сегодня многие организации арендуют офисные, производственные или складские помещения. Полученное имущество арендатор обычно сразу же ремонтирует или перестраивает с учетом особенностей своей предпринимательской деятельности. В данной статье рассмотрим особенности проведения ремонта имущества, полученного в аренду, арендатором.
Гражданским кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ) определены обязанности сторон договора аренды по содержанию арендованного имущества. По общему правилу арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды (пункт 2 статьи 616 ГК РФ).
Капитальный ремонт переданного в аренду имущества обязан проводить арендодатель за свой счет, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды (пункт 1 статьи 616 ГК РФ). Например, текущий и капитальный ремонт транспортного средства без экипажа, полученного по договору аренды, обязан проводить арендатор, а не арендодатель (статья 644 ГК РФ). Более того, при аренде предприятия (то есть имущественного комплекса, включающего различные строения, сооружения) обязанность проводить текущий и капитальный ремонт также полностью возлагается на арендатора (статья 661 ГК РФ).
Отметим, что в случае уклонения арендодателя от проведения капитального ремонта, арендатор может провести ремонт самостоятельно и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или потребовать зачесть ее в счет арендной платы.
Таким образом, на арендатора договором аренды могут быть возложены обязанности по проведению как текущего, так и капитального ремонта имущества, и это обязательно должно быть отражено в договоре аренды. Отметим, что при проведении проверки контролирующие органы обращают внимание на распределение обязанностей по ремонту имущества. Если в договоре аренды ничего не сказано о ремонте, то действует общее правило, установленное ГК РФ. В таком случае арендатор, сделавший капитальный ремонт, не может учесть затраты в целях налогообложения прибыли, ведь этот ремонт должен проводить арендодатель. Если по договору аренды арендодатель должен проводить текущий ремонт, то арендатор не сможет учесть свои затраты на проведение такого ремонта.
Отметим, что если при заключении договора аренды стороны не рассмотрели вопрос о ремонте имущества, то порядок распределения обязанностей по ремонту можно отразить в дополнительном соглашении. Тем самым можно избежать возможных споров с налоговыми органами и без проблем учесть расходы на ремонт.
После того, как стороны распределили обязанности по проведению ремонта, им следует определить какой из видов ремонта должна производить каждая из сторон.
Различают три вида ремонта:
– текущий ремонт;
– средний ремонт;
– капитальный ремонт.
В Письме Минфина Российской Федерации от 14 января 2004 года № 16-00-14/10 указано, что для определения тех или иных видов ремонта (текущий, средний, капитальный и тому подобное) должны использоваться соответствующие документы, разработанные техническими службами организаций в рамках системы планово-предупредительных ремонтов.
Как правило, к работам по текущему ремонту относятся работы по систематическому предохранению его от преждевременного износа, например, один раз в квартал, это позволяет поддерживать имущество в рабочем состоянии.
Средний ремонт выделяют как текущий ремонт, но периодичность его осуществления менее одного года.
Капитальный ремонт – воспроизводство основных средств путем крупного, всеобъемлющего ремонта, при котором заменяются целиком изношенные детали, узлы, части машин, зданий, сооружений. Проведение капитального ремонта зависит от того, насколько интенсивно используется основное средство. Капитальный ремонт, как правило, проводят не чаще одного раза в несколько лет и по времени он является более продолжительным.
Согласно разъяснениям Минфина Российской Федерации, приведенным в Письме от 23 ноября 2006 года № 03-03-04/1/794, по вопросам отнесения тех или иных работ к капитальному ремонту или реконструкции следует руководствоваться:
– Постановлением Госстроя СССР от 29 декабря 1973 года № 279 «Об утверждении Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13– 14.2000»;
– Ведомственными строительными нормами ВСН 58–88 (Р) «Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально- культурного назначения», утвержденными Приказом Госкомархитектуры Российской Федерации при Госстрое СССР от 23 ноября 1988 года № 312.
Отметим, что при определении терминов «реконструкция» и «капитальный ремонт» необходимо руководствоваться указанными документами и Письмом Минфина СССР от 29 мая 1984 года № 80 «Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий». Так, в соответствии с указанным Письмом: реконструкция здания – комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей (количества и площади квартир, строительного объема и общей площади здания, вместимости или пропускной способности или его назначения) в целях улучшения условий проживания, качества обслуживания, увеличения объема услуг, а капитальный ремонт здания – ремонт здания с целью восстановления его ресурса с заменой при необходимости конструктивных элементов и систем инженерного оборудования, а также улучшения эксплуатационных показателей.
При ремонте оборудования автор рекомендует применять Положение об обеспечении безопасности производственного оборудования ПОТ РО-14000-002-98, утвержденное Минэкономики Российской Федерации 20 января 1998 года и Государственный стандарт ГОСТ Р 50938-96 «Услуги бытовые. Ремонт и техническое обслуживание электробытовых машин и приборов», утвержденный Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 22 августа 1996 года.
Согласно Постановлению ФАС Поволжского округа от 17 января 2007 года по делу №А65-39309/2005- СГ2-24, в случае разногласий по вопросу о классификации ремонтных работ в рамках арендных правоотношений можно проводить соответствующую экспертизу.
Напомним, что статья 616 ГК РФ предоставляет арендатору право произвести за счет арендодателя капитальный ремонт арендуемого имущества, если такая обязанность арендодателем не исполняется. Статья 623 ГК РФ устанавливает, что стоимость неотделимых улучшений возмещается арендатору только при условии согласования их с арендодателем, если иное не установлено законом.
На практике довольно часто возникают споры о том, является ли капитальный ремонт неотделимым улучшением. От решения этого вопроса может зависеть, в частности, право арендатора на возмещение стоимости проведенного ремонта, если стоимость неотделимых улучшений по договору не возмещается.
Как указано в Письме Минэкономразвития Российской Федерации от 4 марта 2011 года №Д05-631 на сегодняшний день единообразная судебно-арбитражная практика по вопросу соотнесения категорий «капитальный ремонт» и «неотделимые улучшения» отсутствует.
Так, в соответствии с Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 апреля 2010 года по делу №А19-13041/09, Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 8 апреля 2010 года по делу №А27- 15429/2008, капитальный ремонт арендуемого имущества является его неотделимым улучшением и, по общему правилу, возможен только по согласованию с арендодателем.
Одновременно в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 апреля 2010 года по делу №А19
