Андская модельная налоговая конвенция (Andean Model Tax Convention) была разработана в 1971 г. странами – членами Андской группы, подписавшими одну из первых многосторонних налоговых конвенций[670]. Изначально ее подписали пять государств – членов Картагенского соглашения 1971 г. об образовании Андской группы, т. е. общего рынка, или зоны свободной торговли (Боливия, Колумбия, Эквадор, Чили и Перу), однако позже Чили вышла из соглашения, и, таким образом, в настоящее время оно насчитывает только четыре государства-члена.
Андская модельная конвенция была специально разработана как альтернатива конвенции ОЭСР: она обращает большее внимание на принцип источника в налогообложении доходов нерезидентов (в противовес модели ОЭСР с акцентом на приоритетное налогообложение в стране резидентства), что делает ее более подходящей для развивающихся стран. В связи с этим, по замыслу, Андская модель направлена на защиту налоговых интересов стран-членов, особенно по отношению к более развитым странам Запада. Характерной чертой конвенции является принцип источника: страна-источник получает исключительные налоговые права в части налогообложения почти всех доходов. Так, предпринимательская прибыль должна облагаться налогом только в той стране, где происходит деятельность, причем определения постоянного представительства в конвенции нет, зато дан максимально широкий и открытый перечень возможных типов делового присутствия в стране-источнике. Роялти должны облагаться там, где используется технология; проценты по долговым обязательствам – где используется заемный капитал; дивиденды – в месте резидентства распределяющей их компании. В отношении прироста капитала установлено правило о том, что налоговые права имеет то государство, где продаваемое имущество находится в момент продажи. Доходы от персональных услуг облагаются там, где оказываются услуги[671].
Любопытно, что Андская модельная конвенция никогда не была основой для заключения налоговых соглашений даже между странами самой Андской группы, а также и между странами Андской группы и третьими странами. На практике Андская модельная конвенция использовалась только дважды: при заключении налоговых конвенций между Аргентиной и Чили (1976)[672] и между Аргентиной и Боливией (1976)[673]. При этом остальные налоговые соглашения, даже заключенные между самими странами Андского пакта и прочими странами, основывались либо на МК ОЭСР, либо на МК ООН[674]. Поэтому в настоящее время с практической точки зрения Андская модельная конвенция не играет значительной роли в современной международной налоговой политике.
Предположительной причиной провала Андской налоговой модели является то, что развитые страны – экспортеры капитала (прежде всего страны ОЭСР) не желали заключать налоговые соглашения, по которым стране-источнику передавалась исключительная налоговая юрисдикция[675].
5.6.3. Скандинавское налоговое соглашение
В отличие от Андской модельной конвенции, Скандинавское налоговое соглашение (Nordic treaty) – действующий многосторонний международный договор. Его стороны – Дания, Финляндия, Исландия, Норвегия, Швеция и Фарерские острова. Первоначальный вариант соглашения возник в 1983 г. и позже изменялся – в 1987, 1989 и 1996 гг. Соглашение в принципе следует структуре МК ОЭСР, но его официальный текст составлен только на скандинавских языках[676]. Кроме того, в 1997 и 2008 гг. были подписаны два протокола к Соглашению, вступившие в силу с 1998 и 2009 гг. соответственно.
Скандинавское налоговое соглашение на данный момент является одним из немногих успешно применяемых многосторонних налоговых конвенций. Его положения адаптированы для одновременного применения несколькими сторонами. Как указывает Марьяна Хелминен[677], успех скандинавской модели базируется на том, что участники соглашения – страны с приблизительно одинаковым уровнем экономического развития, схожими налоговыми системами, культурой администрирования, политическими и экономическими интересами.
5.6.4. Модельная Конвенция ООН
Основная цель разработки МК ООН состояла в создании единого стандарта для формирования переговорной позиции при заключении налоговых соглашений развивающимися странами. Итоговый текст впервые появился в 1980 г. Первые изменения в МК ООН 1980 г. были внесены в 2001 г., а последние – уже в 2011 г.[678] Эта редакция коснулась в большей мере Комментария к статьям МК, нежели чем самих статей.
Изменения МК коснулись положений об обмене налоговой информацией, международном арбитраже, взаимной помощи во взыскании налогов, а также разрешения ситуаций потенциального ухода от налогообложения дохода в форме прироста капитала и доходов от независимых личных услуг. Кроме того, данная редакция инкорпорирует многие положения МК ОЭСР 2010 г., в особенности релевантные для развивающихся стран. Вводная часть конвенции так определяет роль и место МК ООН: «Модельная Конвенция ООН не предназначена к обязательному применению, но служит для того, чтобы вооружить лиц, принимающих решения в государствах, информацией, которая им необходима для понимания последствий различающихся подходов для специфических ситуаций, присущих их странам… Положения конвенции сами по себе не имеют юридической силы. Они необязательны и не должны пониматься как формальная рекомендация ООН. Скорее Модельная Конвенция ООН направлена на содействие переговорному процессу, толкованию и практическому применению двусторонних налоговых соглашений…»[679]
История МК ООН началась задолго до выхода ее первой редакции (1980). Концептуальная структура и основные положения основаны на работах Налогового комитета Лиги наций, преемником которой стала ООН. Однако сразу после войны составление МК продолжилось не в ООН, а в ОЕЕС, позже переименованной в ОЭСР. Таким образом, у обеих МК начало общее, что обусловливает их значительное сходство. К сходным чертам можно отнести общую структуру и систему классификации налоговых прав государств и их распределения между государством резидентства и государством – источником дохода; опору на концепцию постоянного представительства в качестве базового критерия существенного экономического вовлечения в деятельность на территории страны для правомерности налогообложения у источника; механизм взаимосогласительной процедуры для разрешения вопросов двойного налогообложения. Различия с МК ОЭСР в целом напоминают аналогичные различия между Мексиканской МК, разработанной еще при Лиге Наций, и Лондонской конвенцией. В Мексиканской конвенции отмечается аллокация больших налоговых прав стране-источнику в отношении пассивных доходов, прежде всего дивидендов, процентов и роялти. Точно так же и МК ООН делает фокус на интересах стран – импортеров капитала, т. е. развивающихся стран. Для сравнения: в ОЭСР на настоящий момент входят 34 страны, в то время как в ООН – 193 страны, и разница в уровне экономического развития между ними весьма значительна; это, собственно, и есть основная причина различий между двумя конвенциями. Традиционно утверждается, что МК ОЭСР – это конвенционная модель для стран резидентства, в наибольшей мере сокращающая налогообложение у источника и поэтому отражающая интересы стран – экспортеров капитала, а МК ООН более ориентирована на налогообложение у источника, что отражает интересы стран – импортеров капитала и услуг. Но даже в рамках ОЭСР присутствуют страны, значительно ориентированные на источник (Австралия, Мексика и Новая Зеландия), а также ряд государств Восточной Европы. Многие из различий к основному подходу МК ОЭСР иллюстрируются в альтернативных положениях, включенных в текст Комментария к МК после основного текста. Это так называемые оговорки государств о несогласии с подходом, изложенным в конвенции. Другая форма
